Cassazione Civile, Ordinanza n. 23307/2023 del 31/07/2023

Esito

La controversia

Una società immobiliare e i relativi soci hanno impugnato avvisi di accertamento emessi per gli anni d'imposta 2006 e 2007, con i quali l'Ufficio contestava alla società un maggior reddito imponibile derivante dalla vendita di immobili a prezzo ritenuto inferiore a quello effettivo e, per i soci, la conseguente distribuzione presunta di utili extracontabili in una società a ristretta base partecipativa. La CTP aveva accolto i ricorsi; la CTR aveva riformato parzialmente la decisione, ritenendo utilizzabile, come elemento presuntivo del maggior corrispettivo, l'importo dei mutui ipotecari concessi agli acquirenti e, quanto ai soci, la presunzione di distribuzione degli utili in nero in assenza di prova contraria. In cassazione i ricorrenti hanno dedotto quattro motivi: 1) violazione della disciplina tributaria in tema di accertamento del valore delle cessioni immobiliari, assumendo l'inidoneità del parametro dei mutui per difetto di riscontro oggettivo; 2) violazione dell'art. 2729 c.c. per uso improprio delle presunzioni circa la distribuzione degli utili ai soci, in assenza di vincoli familiari o di complicità; 3) violazione dell'art. 47 TUIR, sostenendo l'applicabilità del regime di tassazione degli utili distribuiti; 4) vizio motivazionale ex art. 360 n. 5 c.p.c., lamentando motivazione insufficiente e contraddittoria fondata su una tavola sinottica con dati ritenuti inutilizzabili.

La decisione

La Corte ha dichiarato estinto il processo per cessata materia del contendere nei confronti della società e di alcuni soci che avevano aderito alla definizione agevolata ex art. 6 del d.l. n. 119/2018, compensando le spese nel relativo rapporto processuale. Quanto ai soci per i quali il giudizio è proseguito, la Corte ha rigettato il ricorso: ha ritenuto legittimo l'uso, come indizio del maggior corrispettivo, dell'ammontare dei mutui erogati agli acquirenti degli immobili, perché non si trattava di mere quotazioni OMI ma di un ulteriore elemento presuntivo; ha confermato la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili in una società a ristretta base partecipativa, in mancanza di prova contraria specifica; ha escluso l'applicabilità dell'art. 47 TUIR agli utili in nero non contabilizzati; ha ritenuto inammissibile il quarto motivo perché il controllo di legittimità sulla motivazione è limitato al minimo costituzionale e la sentenza d'appello non presentava motivazione apparente o incomprensibile. I soci rimasti in causa sono stati condannati in solido alle spese e al contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 24, comma 4, lett. f), l. n. 88/2009

  La disciplina richiamata è stata invocata per contestare il parametro valutativo usato dall'Ufficio; la Corte ha però escluso che la decisione di merito fosse fondata sulla sola norma invocata, valorizzando invece un complesso di presunzioni semplici.

• art. 24, comma 5, l. n. 88/2009

  Ha eliminato le disposizioni introdotte nel 2006 che prevedevano una presunzione legale relativa sul valore normale degli immobili, ripristinando il regime delle presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, con efficacia retroattiva di adeguamento al diritto UE.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  Dopo la modifica del 2009, l'accertamento del maggior reddito da cessione immobiliare può essere fondato su presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, non sul solo scostamento dal valore normale.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  Per le cessioni immobiliari, l'esistenza di operazioni imponibili o l'inesattezza delle indicazioni può essere desunta anche dal valore normale del bene, ma dopo le modifiche richiamate non basta il solo dato OMI senza ulteriori elementi indiziari.

• art. 35, comma 23-bis, d.l. n. 223/2006

  In precedenza prevedeva, per i trasferimenti immobiliari soggetti a IVA finanziati con mutui o finanziamenti bancari, che il valore normale non potesse essere inferiore al mutuo erogato; la Corte ne ha ricostruito il successivo superamento.

• art. 1, comma 265, l. n. 244/2007

  Ha limitato l'applicazione delle presunzioni legali relative ai trasferimenti immobiliari agli atti formati dal 4 luglio 2006, mentre per gli atti anteriori restavano efficaci solo come presunzioni semplici.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici sono ammissibili se sorrette da gravità, precisione e concordanza; nella società a ristretta base è legittima la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili, salva prova contraria del contribuente.

• art. 47 d.P.R. n. 917/1986

  "gli utili distribuiti in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione dalle società [...] concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo limitatamente al 40 per cento del loro ammontare"

  La norma riguarda gli utili formalmente distribuiti e non si applica agli utili extracontabili mai emersi in contabilità societaria; per questi ultimi non opera la logica di attenuazione della doppia imposizione.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Dopo la riforma del 2012 non sono più deducibili insufficienza o contraddittorietà della motivazione; il vizio è configurabile solo per motivazione mancante, apparente, perplessa o incomprensibile, rilevabile dal solo testo della sentenza.

• art. 111, comma 6, Cost.

  È richiamato come parametro del "minimo costituzionale" della motivazione, la cui violazione si ha solo nei casi estremi indicati dalla giurisprudenza di legittimità.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  La Corte dà atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato nei confronti dei ricorrenti soccombenti.

• art. 6, d.l. n. 119/2018

  È la base della definizione agevolata che ha determinato l'estinzione parziale del processo per alcuni ricorrenti.

Massime di principio

• In materia di accertamento tributario delle cessioni immobiliari, il maggior corrispettivo non può essere fondato sul solo scostamento tra prezzo dichiarato e valori di mercato astratti; occorrono elementi presuntivi ulteriori, o un elemento unico ma particolarmente grave e preciso, idoneo a corroborare la ricostruzione dell'Ufficio.
• L'importo del mutuo erogato all'acquirente può costituire un valido indice presuntivo del valore reale dell'immobile e del corrispettivo effettivo, purché sia utilizzato come elemento aggiuntivo e non come mera riproposizione di valori tabellari generici.
• Nelle società a ristretta base partecipativa, l'esistenza di utili extracontabili legittima la presunzione di loro distribuzione ai soci, salvo che il contribuente provi specificamente l'accantonamento o il reinvestimento dei maggiori ricavi.
• La presunzione di attribuzione ai soci degli utili in nero non richiede un legame familiare tra i partecipanti, ma si fonda sulla struttura ristretta della compagine e sul normale vincolo di reciproco controllo che la caratterizza.
• L'art. 47 TUIR si applica agli utili formalmente distribuiti e contabilizzati, non agli utili extracontabili; per questi ultimi non opera la riduzione imponibile pensata per evitare la doppia imposizione economica.
• Nel giudizio di cassazione il vizio di motivazione è oggi deducibile solo nei limiti del minimo costituzionale: è inammissibile la censura che prospetti semplice insufficienza o contraddittorietà della motivazione, se la sentenza consente di comprendere il percorso logico decisorio.

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