Sentenza del 20/02/2015 n. 3398 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorso riguardava l’accertamento di maggiori IRPEF e ILOR per il 1984, conseguente alla rettifica del reddito d’impresa. In appello la Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Lecce, con sentenza n. 480/22/2007 depositata il 16 maggio 2008, aveva respinto le contestazioni dell’Agenzia su contabilità, capacità dell’impianto, fatturazione e spese per il personale, ma aveva ritenuto indeducibili gli interessi passivi addebitati su conti correnti intestati al contribuente e alcuni ammortamenti e costi di riparazione di autovetture, per mancata prova della loro inerenza all’attività. R.A. ha proposto quattro motivi: insufficiente motivazione; erronea applicazione delle norme del TUIR sulla deducibilità degli interessi; violazione della disciplina previgente e vizi motivazionali, sostenendo che la documentazione bancaria attestava finanziamenti destinati alla costruzione di un opificio; infine, erronea indeducibilità di costi che, a suo dire, erano individuabili e avevano concorso alla produzione di ricavi tassabili.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile perché mancava la sintesi del fatto controverso richiesta dall’art. 366-bis c.p.c.; anche il quarto è stato dichiarato inammissibile per inidoneità del quesito di diritto previsto dalla stessa disposizione, applicabile alla sentenza pubblicata nel 2008. Il secondo motivo è stato respinto: l’anno d’imposta era il 1984, quindi non si applicava il TUIR, entrato in vigore successivamente, ma il D.P.R. n. 597 del 1973, che subordinava la deduzione degli interessi alla loro riferibilità ad attività produttive di reddito. Il terzo motivo è stato respinto perché la CTR aveva accertato che i conti correnti erano intestati a R.A. e utilizzati indistintamente per più attività, e che non era stata fornita prova adeguata della riferibilità degli interessi all’industria conserviera; la richiesta di rivalutare documenti e fatti è stata inoltre ritenuta inammissibile in sede di legittimità. Nessuna statuizione sulle spese, poiché gli intimati non hanno svolto attività difensiva.

Norme richiamate

• Art. 366-bis c.p.c.

  Invero, da un lato, il motivo formulato ai sensi dell'art. 360 c.p.c. , n. 5, deve contenere una indicazione che, pur libera da rigidità formali, si deve concretizzare nella esposizione chiara e sintetica del fatto controverso e decisivo, in relazione al quale la motivazione si assume omessa o contraddittoria, e che costituisca un "quid pluris" rispetto all'esposizione del motivo e consenta al giudice di valutare immediatamente l'ammissibilità del ricorso.

  Per i ricorsi soggetti all’art. 366-bis c.p.c., il motivo per vizio di motivazione deve indicare in modo chiaro e sintetico il fatto controverso e decisivo, con una sintesi distinta e ulteriore rispetto alla mera illustrazione della censura. Il quesito di diritto deve invece collegare la regola generale al caso concreto e rendere comprensibile l’errore attribuito al giudice di merito; la sua mancanza o genericità comporta l’inammissibilità.

• D.P.R. n. 597 del 1973, art. 74, comma 2

  Occorre precisare che il D.P.R. n. 597 del 1973, art. 74, comma 2, stabiliva che i costi e gli oneri sono deducibili se ed in quanto si riferiscono ad attività da cui derivano ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa.

  Per il periodo d’imposta 1984, costi e oneri d’impresa erano deducibili soltanto se riferibili ad attività che producevano ricavi o proventi concorrenti alla formazione del reddito. La regola richiedeva quindi una relazione concreta tra il costo e l’attività produttiva di reddito.

• D.P.R. n. 597 del 1973, art. 58

  Questa Corte aveva affermato che ai sensi del D.P.R. n. 597 del 1973, art. 58 gli interessi passivi sono deducibili se sostenuti nell'esercizio di impresa e se si riferiscono ad attività o operazione da cui derivano ricavi che concorrono a formare il reddito d'impresa, non essendo sufficiente che tali interessi si riferiscano ad acquisizione di capitali da parte dell'impresa e siano stati da questa corrisposti, occorrendo dimostrare le ragioni giustificative delle relative operazioni di finanziamento e il concreto impiego delle somme conseguite in attività produttive di quel reddito.

  Nel regime applicabile al 1984, non bastava dimostrare che l’impresa aveva pagato interessi o ottenuto capitali: occorreva provare le ragioni del finanziamento e il concreto impiego delle somme in attività produttive di reddito d’impresa.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 75, comma 5, nella numerazione allora richiamata

  L' art. 75, comma 5 del Tuir, applicabile per i periodi di imposta successivi all'1 gennaio 1988, invece, pone una disciplina diversa poichè prevede che "le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito".

  La norma del TUIR distingue gli interessi passivi dagli altri componenti negativi: la condizione generale di inerenza riportata nella disposizione riguarda questi ultimi, mentre per gli interessi opera la disciplina specifica prevista dal TUIR. Tale regime, però, non si applica ai periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore, come il 1984 oggetto della causa.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 63

  Da tale norma, sicuramente di portata generale per la determinazione del reddito d'impresa, emerge chiara la volontà legislativa di riconoscere un trattamento differenziato per gli interessi passivi rispetto al vari componenti negativi del reddito d'impresa, nel senso che il diritto alla deducibilità degli interessi è riconosciuto sempre, senza alcun giudizio sulla inerenza, anche se nei limiti della disciplina contenuta nell' art. 63 del Tuir (che costituisce la norma che indica la misura e le modalità di calcolo degli interessi passivi deducibili in via generale nella previsione del comma 1, ed in via particolare nella fattispecie disciplinata nel comma 3).

  Nel regime TUIR richiamato dalla Corte, l’assenza di un giudizio generale di inerenza per gli interessi non equivale a deducibilità illimitata: restano applicabili i limiti e i criteri di calcolo specifici dell’art. 63. Questa disciplina successiva non governa comunque l’imposta relativa al 1984.

• Art. 360 c.p.c., nn. 3 e 5

  Con la proposizione del ricorso per Cassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibili ed in sè coerente; l'apprezzamento dei fatti e delle prove, infatti, è sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che nell'ambito di detto sindacato, non è conferito il potere di riesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito.

  Il ricorso per cassazione consente il controllo sulla correttezza giuridica e logico-formale della decisione, non una nuova valutazione dei fatti e delle prove. Non è quindi possibile usare i vizi di legge o di motivazione per ottenere una diversa lettura delle risultanze processuali o una revisione degli accertamenti di merito.

Massime di principio

• Per le imposte relative a periodi anteriori all’entrata in vigore del TUIR, la deducibilità dei costi va valutata secondo la normativa vigente nel periodo d’imposta: non si può applicare retroattivamente il trattamento più favorevole previsto da una disciplina successiva.
• Nel regime del D.P.R. n. 597 del 1973, la deduzione degli interessi passivi richiede prova non solo del pagamento o dell’esistenza del finanziamento, ma anche della finalità dell’operazione e del concreto impiego delle somme in attività produttive di reddito d’impresa.
• La titolarità personale di un conto corrente e il suo utilizzo promiscuo per più attività possono rendere necessaria una prova specifica della quota di interessi riferibile all’attività d’impresa; la mancata dimostrazione può comportarne l’indeducibilità.
• In cassazione non è sufficiente contrapporre alla ricostruzione del giudice di merito una diversa interpretazione dei documenti o delle prove: la Corte controlla la legittimità della decisione, ma non riesamina il merito della controversia.
• Quando è applicabile l’art. 366-bis c.p.c., il motivo di vizio motivazionale deve individuare sinteticamente il fatto controverso e decisivo; il quesito di diritto deve essere concreto e collegare la questione giuridica alla specifica decisione impugnata. La carenza di tali requisiti rende il motivo inammissibile.