Cassazione Civile, Sentenza n. 20954/2021 del 22/07/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento e cartella per IVA e IRPEF anno 2006; l'Ufficio aveva ritenuto soggettivamente inesistenti fatture emesse dalla società Geomar p.s.c.r.l. per prestazioni (progettazione, direzione lavori, gestione opere stradali) riconducibili ad Abbamondi, sostenendo che i lavori erano stati svolti dal legale rappresentante della Geomar (Ercolino Marinucci) e che le somme fatturate erano poi restituite, con le fatture utilizzate solo per giustificare costi. L'Amministrazione si è basata su verbale di constatazione (pvc), dichiarazioni del rappresentante della Geomar e su un "brogliaccio" extracontabile. Il contribuente ha contestato l'effettività delle operazioni, l'attendibilità delle dichiarazioni confessorie e ha lamentato che il brogliaccio non era stato portato a sua conoscenza e non prodotto in giudizio. Ha proposto ricorso per cassazione con otto motivi (violenze di norme sul riparto dell'onere della prova, valore probatorio del pvc, motivazione apparente, omessa pronuncia su difetto di motivazione e sul riconoscimento dei costi).

La decisione

La Corte di Cassazione ha esaminato i motivi: ha rilevato preliminarmente che le conclusioni del Procuratore generale depositate con un giorno di ritardo costituiscono nullità relativa, sanata per acquiescenza delle parti. Ha rigettato o dichiarato inammissibili la maggior parte dei motivi (primo, secondo in parte; terzo inammissibile; quarto e settimo infondati), confermando i principi applicati dalla CTR circa l'onere della prova in tema di operazioni soggettivamente inesistenti e la valutazione probatoria del pvc. Tuttavia la Corte ha accolto il quinto motivo (omessa pronuncia sull'eccepito difetto di motivazione dell'avviso per relationem relativo al brogliaccio non allegato) e l'ottavo motivo (omessa pronuncia sulla domanda di riconoscimento dei costi ai fini delle imposte dirette). Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata annullata e il processo rinviato alla CTR competente in diversa composizione per un nuovo esame anche sulle questioni non decideva, con condanna alle spese del giudizio di cassazione. In sintesi: cassazione parziale e rinvio per ulteriori accertamenti.

Norme richiamate

• art. 23, comma 8-bis, d.l. n. 137/2020 (conv. l. n. 176/2020)

  "quindicesimo giorno precedente l'udienza"

  Fissa il termine per il deposito delle conclusioni del Procuratore generale; la tardività costituisce nullità relativa finalizzata a tutela del diritto di difesa delle parti

• art. 157 c.p.c.

  L'acquiescenza delle parti può sanare una nullità relativa (quindi la tardività del deposito del PG può essere sanata se le parti non la eccepiscono)

• art. 70 c.p.c. e art. 76 ord. giud.

  L'intervento del Procuratore generale nelle udienze pubbliche è obbligatorio a tutela dell'interesse pubblico; la mancata presenza quando dovuta può comportare nullità rilevabile d'ufficio

• art. 2697 c.c.

  Regola il riparto dell'onere della prova; in materia di operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione ha l'onere di provare, anche per indizi, la fittizietà e la consapevolezza del destinatario; il contribuente deve provare la propria estraneità e la diligenza adottata

• art. 2700 c.c.

  Il verbale di constatazione ha un valore probatorio differenziato: certezza circa la provenienza e gli atti compiuti dal pubblico ufficiale; fede fino a querela di falso per le dichiarazioni rese al pubblico ufficiale salvo prova contraria; e valore di elemento di prova per altre circostanze da valutare congiuntamente ad altri elementi

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiede una motivazione che permetta il controllo giudiziale; la sentenza deve indicare gli elementi di fatto e le fonti di prova che giustificano la decisione, raggiungendo il "minimo costituzionale"

• art. 36, comma 4, d.lgs. n. 546/1992

  Imposta requisiti di motivazione nel processo tributario, richiamati dalla Corte nella valutazione della motivazione della CTR

• art. 360 c.p.c.

  Elenca i motivi di ricorso per cassazione (vizi di motivazione, violazione di norme, ecc.) con cui sono stati dedotti i vari motivi esaminati dalla Corte

• art. 115, comma 1, c.p.c.

  Principio di libera valutazione della prova dal giudice, nel rispetto dei criteri normativi; richiamato in relazione all'apprezzamento delle dichiarazioni e degli elementi probatori

Massime di principio

• In tema di operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione può soddisfare il proprio onere probatorio anche per indizi forti (pvc, dichiarazioni di terzi, contabilità extracontabile), ma tali elementi devono essere valutati congiuntamente e motivati dal giudice
• Le dichiarazioni di terzi contenute nel verbale di constatazione non hanno valore fidefacente assoluto: il pvc ha livelli differenziati di attendibilità e le dichiarazioni possono essere disattese se vi è motivata inattendibilità o contraddizione con altri elementi
• Il contribuente che contesta operazioni fittizie è tenuto a provare l'effettività delle prestazioni e la propria assenza di consapevolezza della frode, fornendo elementi concreti (verbali di sopralluogo, documenti di cantiere, prove di effettivo svolgimento delle attività), non bastando le sole evidenze contabili formali
• La mancata allegazione o trascrizione in atto dell'elemento probatorio essenziale su cui si fonda l'accertamento (es. brogliaccio o documentazione extracontabile) può determinare vizio di motivazione dell'avviso e giustificare la rinnovazione del giudizio
• Le nullità processuali relative (es. deposito tardivo delle conclusioni del Procuratore generale) sono sanabili per acquiescenza delle parti e non comportano automaticamente annullamento d'ufficio
• Se la Corte di cassazione riscontra omissioni della decisione di merito su questioni preliminari o autonome (es. difetto di motivazione dell'avviso; riconoscimento di costi), essa può cassare la sentenza e rinviare la causa per un nuovo esame