Cassazione Civile, Ordinanza n. 37416/2021 del 30/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione dell'imposta di registro emesso dall'Ufficio in relazione a un rogito del 4 giugno 2009 avente ad oggetto la compravendita di una porzione di fabbricato con area cortiliva, sita in Modena e parzialmente occupata da inquilini. L'Amministrazione ha ritenuto che, considerando anche elementi esterni all'atto e la sequenza di operazioni precedenti e successive, la reale operazione negoziale fosse la cessione di un'area edificabile destinata a demolizione e ricostruzione, con conseguente riqualificazione dell'atto e maggiore imposta. La CTR ha invece confermato l'annullamento dell'atto impositivo, valorizzando il solo testo dell'atto registrato e negando rilievo a circostanze extra-testuali. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduce violazione e falsa applicazione dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che l'Ufficio avrebbe dovuto e potuto valutare unitariamente l'intera operazione, gli atti collegati, la richiesta di permesso di costruire e il progetto di demolizione, per giungere alla riqualificazione della compravendita come cessione di area edificabile; deduce inoltre il potere-dovere di riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha ritenuto infondata la censura perché, alla luce dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 come autenticamente interpretato dal legislatore e della lettura costituzionalmente avallata, la qualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro deve avvenire solo sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto presentato a registrazione, senza considerare elementi extra-testuali o atti collegati. La riqualificazione fondata su un disegno elusivo e su collegamenti negoziali è possibile solo attraverso gli strumenti propri dell'abuso del diritto ex art. 10-bis L. n. 212 del 2000, nei casi e con le garanzie procedimentali ivi previste. Nel caso concreto, la CTR aveva correttamente escluso che si potessero utilizzare gli elementi esterni per trasformare la compravendita di un fabbricato in vendita di area edificabile. Le spese sono state compensate per l'evoluzione normativa e le incertezze interpretative.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione... sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati"

  La norma va letta come regola di interpretazione isolata dell'atto da registrare: la qualificazione fiscale deve fondarsi solo sul contenuto testuale e sugli elementi desumibili dall'atto, senza ricorrere ad atti collegati o circostanze esterne.

• art. 1, comma 87, lett. a), nn. 1) e 2), L. n. 205 del 2017

  Ha introdotto la modifica dell'art. 20, esplicitando l'irrilevanza degli elementi extra-testuali e del collegamento negoziale ai fini dell'imposta di registro.

• art. 1, comma 1084, L. n. 145 del 2018

  È richiamato come norma di interpretazione autentica che conferma la lettura dell'art. 20 come imposta d'atto.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  È il rimedio da utilizzare quando l'Amministrazione intenda contestare un'operazione come abuso del diritto; richiede specifico procedimento, richiesta di chiarimenti e motivazione dell'atto impositivo.

• art. 53-bis d.P.R. n. 131 del 1986

  Nel testo vigente richiamato dalla Corte, consente l'esercizio dei poteri di accertamento anche ai fini dell'imposta di registro e, dopo la modifica del 2017, richiama espressamente l'art. 10-bis per i casi di abuso del diritto.

• art. 360 c.p.c., primo comma, n. 3

  È il parametro processuale del motivo di ricorso, dedotto per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 3 Cost.

  È evocato nel giudizio di costituzionalità richiamato dalla Corte, ma la questione è stata dichiarata non fondata.

• art. 53 Cost.

  È evocato nel giudizio di costituzionalità richiamato dalla Corte, ma la questione è stata dichiarata non fondata.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, l'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 impone di interpretare l'atto in base alla sua intrinseca natura e ai soli elementi desumibili dal testo dell'atto stesso, senza estendere l'indagine a fatti, comportamenti o atti collegati esterni al rogito.
• La riqualificazione fiscale fondata sul collegamento negoziale o sulla sostanza economica complessiva dell'operazione non può essere compiuta attraverso l'art. 20, ma richiede, quando ne ricorrano i presupposti, l'attivazione della disciplina dell'abuso del diritto ex art. 10-bis L. n. 212 del 2000, con le relative garanzie procedimentali.
• Nel sistema dell'imposta di registro, la natura di imposta d'atto limita la pretesa erariale alla tassazione dell'atto presentato a registrazione come risulta dal suo contenuto, salvo le specifiche disposizioni del testo unico che attribuiscano rilevanza ad atti o fatti ulteriori.
• L'Amministrazione finanziaria non può trasformare, mediante interpretazione, un negozio tipico in un diverso negozio imponibile sulla base di una ricostruzione dell'intento elusivo delle parti, se tale intento non emerge dal testo dell'atto e non sia stata seguita la procedura propria dell'abuso del diritto.

Come è indicizzato