Sentenza del 09/07/2020 n. 14573 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale l'Ufficio notifico' avviso di accertamento per IRES, IVA e IRAP (anno 2004) recuperando a tassazione costi ritenuti eccedenti la deducibilita' o non inerenti, in particolare costi relativi ad operazioni con imprese residenti in Paesi a fiscalita' privilegiata (Hong Kong). La societa' impugno' l'atto: la CTP di Roma accolse parzialmente il ricorso; la CTR Lazio, in appello, respinse l'appello principale della societa' e accolse l'appello incidentale dell'Ufficio ritenendo che la contribuente non avesse assolto l'onere di prova circa l'effettivo interesse economico delle operazioni con soggetti residenti a Hong Kong. La societa' ricorre in Cassazione denunciando (i) carenza/insufficiente motivazione e (ii) violazione e falsa applicazione dell'art.110 T.U.I.R. (commi 10 e 11 nella formulazione applicabile), sostenendo che la CTR non ha valutato le due esimenti alternative previste dalla norma (effettivo interesse economico ovvero svolgimento prevalente da parte delle societa' estere di attivita' commerciale effettiva).

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo (insufficiente specificazione della censura di carenza motivazionale in cassazione) e ha accolto il secondo motivo. Ha ritenuto che la CTR, pur avendo esaminato l'elemento dell'effettivo interesse economico, non abbia esplorato l'altro profilo alternativo previsto dall'art.110 T.U.I.R. (la prevalente attivita' commerciale effettiva delle societa' estere). Perciò la sentenza impugnata e' cassata limitatamente a questo profilo e la causa e' rinviata alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio in diversa composizione per un nuovo esame, che dovra' valutare anche la posizione sulle spese del giudizio di legittimita'.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986 (T.U.I.R.), art. 110, commi 10 e 11

  Divieto di deduzione per spese relative ad operazioni con imprese domiciliate in Stati a fiscalita' privilegiata; esimenti alternative (le disposizioni non si applicano se la societa' estera svolge prevalentemente attivita' commerciale effettiva, ovvero se le operazioni rispondono a un effettivo interesse economico e sono concretamente eseguite), obbligo per l'Amministrazione di notificare un avviso e concedere 90 giorni per fornire le prove

  La norma prevede due esimenti alternative (non cumulative): e' sufficiente provare una delle due per rendere deducibili i costi; il giudice di merito deve valutare entrambe le alternative se rilevanti

• Decreto Ministeriale 23 gennaio 2002, n. 19719

  Elenco (black list) di Stati/territori inclusivi, ratione temporis, di Hong Kong

  Hong Kong risultava incluso nella black list per l'anno controverso, facendo scattare il regime di presunzione di indeducibilita' salvo prove liberatorie

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3, 4 e 5

  Natura dei vizii impugnabili in cassazione: violazione di norme processuali o di legge, vizio di attivita' del giudice, e omessa/insufficiente motivazione in punto decisivo

  La Corte ha richiamato che le censure in cassazione devono essere specifiche; ha ritenuto inammissibile la doglianza generica sulla motivazione per mancata indicazione del contenuto probatorio non valutato

• Codice di procedura civile, art. 366 c.p.c.

  Requisiti di specificita' del ricorso per cassazione (autosufficienza del motivo)

  Per censurare in cassazione la mancata valutazione di documenti occorre descriverne il contenuto o indicare tempo e luogo di produzione; senza cio' la doglianza e' inammissibile

Massime di principio

• Quando la norma fiscale prevede esimenti alternative (es. art.110 T.U.I.R.), il contribuente e' tutelato se prova almeno una delle esimenti: il giudice di merito deve valutare entrambe le alternative e non limitarsi a una sola.
• L'onere della prova sulla legittimita' della deducibilita' grava sul contribuente, ma l'Amministrazione deve preventivamente notificare l'avviso e concedere il termine (90 giorni) per la produzione delle prove; se le prova non sono ritenute idonee occorre motivarlo specificamente nell'atto.
• In cassazione le doglianze sulla carenza motivazionale richiedono specificita' e autosufficienza: bisogna riportare il contenuto delle prove non valutate o indicare quando e dove furono prodotte; altrimenti la censura e' inammissibile.
• Una motivazione sintetica che riproduce atti di parte non e' automaticamente nulla se dalla decisione risulta chiaramente la ratio decidendi; tuttavia, l'omissione di un profilo decisivo (es. una delle esimenti alternative) legittima la cassazione e il rinvio per nuovo esame.
• In fattispecie con Paesi in black list, il giudice deve accertare con rigore se sussiste l'effettivo interesse economico o l'effettiva attivita' commerciale delle controparti estere: la mancata valutazione di un profilo puo' comportare l'annullamento della decisione di merito.