Cassazione Civile, Ordinanza n. 00003/2025 del 01/01/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva contestato a un contribuente, per l'anno d'imposta 2009, un maggior reddito pari a euro 325.489,60 sulla base di movimenti bancari ritenuti non giustificati. La CTP aveva annullato l'atto impositivo; la CTR del Lazio aveva invece ridotto il maggior imponibile, aderendo alle conclusioni di una consulenza di parte prodotta dal contribuente. In cassazione il contribuente proponeva ricorso principale con due motivi: primo, deduceva la nullità dell'avviso per difetto di valida sottoscrizione, sostenendo che il funzionario firmatario non avesse una delega conforme all'art. 42 d.P.R. n. 600/1973 e che l'ordine di servizio fosse privo di indicazione delle ragioni, del termine e della qualifica direttiva del delegato; secondo, lamentava la violazione dell'art. 12, comma 7, L. n. 212/2000 in relazione alla ripresa IVA, assumendo la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo. L'Agenzia resisteva e proponeva ricorso incidentale, limitatamente alle imposte dirette, denunciando violazione degli artt. 115 c.p.c., 32 d.P.R. n. 600/1973 e 51 d.P.R. n. 633/1972, perché la CTR aveva considerato non contestate le risultanze della consulenza di parte e su di esse aveva fondato la riduzione dell'imponibile senza adeguato supporto probatorio.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale del contribuente e accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia. Ha ritenuto infondato il primo motivo del ricorso principale perché la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ha natura di delega di firma, può essere conferita anche mediante ordine di servizio, non richiede l'indicazione nominativa del delegato né la temporaneità, ed è sufficiente che sia individuata la qualifica del funzionario; inoltre, la carriera direttiva del sottoscrittore risultava accertata in fatto dal giudice di merito. Ha ritenuto infondato anche il secondo motivo, osservando che, pur dovendosi garantire il contraddittorio preventivo in materia IVA quale tributo armonizzato anche negli accertamenti a tavolino, nella specie il contribuente e l'Ufficio si erano incontrati più volte, con richieste di chiarimenti e produzione documentale, sicché il contraddittorio risultava comunque svolto; inoltre, non vi era stato accesso e dunque non era dovuto un processo verbale di constatazione. È invece stato accolto il motivo incidentale, perché il principio di non contestazione ex art. 115 c.p.c. non può essere utilizzato per ritenere non contestati fatti già controversi nel processo tributario, in cui l'atto impugnato contiene già la pretesa dell'Ufficio e i relativi fatti devono considerarsi contestati; pertanto la CTR non poteva fondare la riduzione del maggior imponibile sulle sole risultanze di una consulenza di parte. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  La sottoscrizione dell'avviso di accertamento da parte di funzionario diverso da quello istituzionalmente competente può avvenire tramite delega di firma, anche conferita con ordine di servizio, senza necessità di indicazione nominativa del delegato o del termine di validità; è sufficiente l'individuazione della qualifica del funzionario delegato.

• art. 24 Cost.

  È stato richiamato dal ricorrente per sostenere una lesione del diritto di difesa, ma la censura è stata ritenuta infondata.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Il contraddittorio preventivo è necessario in materia di IVA, anche negli accertamenti a tavolino, ma nella specie la censura è stata respinta perché il contraddittorio in concreto vi era stato e non vi era stato accesso.

• art. 115 c.p.c.

  Il principio di non contestazione opera sul piano probatorio, ma nel processo tributario non può essere usato per considerare non contestati i fatti posti a fondamento dell'atto impugnato, che sono già oggetto di contestazione processuale.

• art. 32 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato nel ricorso incidentale in relazione alla prova dei movimenti bancari e delle giustificazioni fornite dal contribuente.

• art. 51 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel ricorso incidentale in relazione ai poteri di accertamento in materia IVA e alla valutazione delle movimentazioni bancarie.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Per il rigetto del ricorso principale sussistono i presupposti per l'obbligo di versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto.

• art. 1, comma 17, L. n. 228/2012

  Norma che ha introdotto il meccanismo dell'ulteriore contributo unificato richiamato dalla Corte.

Massime di principio

• La delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ha natura di delega di firma e non di funzioni: può essere validamente conferita con ordine di servizio e non richiede una motivazione specifica, un termine di efficacia o l'indicazione nominativa del delegato, purché sia verificabile la qualifica del soggetto firmatario.
• In materia di IVA il contraddittorio preventivo deve essere effettivamente garantito anche negli accertamenti c.d. a tavolino, ma la sua violazione non è configurabile quando risulti che contribuente e Ufficio abbiano comunque interloquito in concreto mediante richieste di chiarimenti e produzione documentale.
• Nel processo tributario il principio di non contestazione opera solo sul piano strettamente probatorio e non consente di qualificare come non contestati i fatti costitutivi della pretesa fiscale, poiché essi sono già intrinsecamente contestati dall'impugnazione dell'atto impositivo.
• La decisione del giudice tributario non può fondarsi sulla sola consulenza di parte per ritenere giustificate movimentazioni bancarie, se tale utilizzazione presuppone un improprio spostamento dell'onere di contestazione sul Fisco anziché una reale valutazione probatoria del materiale acquisito nel processo.

Come è indicizzato