Sentenza del 23/12/2021 n. 41444 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Ufficio ha impugnato la sentenza della CTR che, accogliendo l'appello incidentale condizionato dell'ente contribuente, aveva annullato l'avviso di accertamento per presunta carenza di motivazione in ordine alle osservazioni formulate dal contribuente nel contraddittorio endoprocedimentale; in particolare si discuteva la legittimità dell'appello incidentale condizionato nel processo tributario e l'obbligo dell'Amministrazione di esplicitare, nell'atto impositivo, le ragioni per le quali ha respinto le osservazioni del contribuente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Ufficio sui primi due motivi (con assorbimento del terzo), ritenendo che: (1) l'appello incidentale condizionato non era lo strumento adeguato per questioni rimaste assorbite in primo grado e che tali questioni potevano essere riproposte con le controdeduzioni ai sensi dell'art. 56 del D.Lgs. 546/1992; (2) l'Amministrazione finanziaria non è obbligata ad esplicitare nell'avviso di accertamento la motivazione specifica rispetto alle osservazioni del contribuente ai sensi della L. 212/2000 art.12, comma 7, e che l'assenza di tale espresso riferimento non comporta in automatico la nullità dell'atto. Per questi motivi la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR dell'Abruzzo, Sezione staccata di Pescara, in diversa composizione, per l'esame delle questioni rimaste assorbite e per la liquidazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 54

  Riferita alla disciplina dell'impugnazione nel giudizio tributario; la Corte osserva che le questioni non esaminate in primo grado possono essere riproposte secondo le regole del processo tributario (vedi art.56) e che l'appello incidentale è riservato alle questioni espressamente respinte.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 56

  Consente la riproposizione, in sede di controdeduzioni, delle questioni non accolte (ossia non esaminate) dal giudice di primo grado; pertanto non è necessario l'appello incidentale condizionato per tali questioni.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Imposta l'obbligo dell'Amministrazione di valutare le osservazioni del contribuente nel contraddittorio, ma la giurisprudenza (confermata nella decisione) distingue tra l'obbligo di valutazione e l'obbligo di esplicitare tale valutazione nell'atto: la mancata menzione delle osservazioni nell'avviso non determina automaticamente nullità quando non sussistono specifiche disposizioni che impongano diversamente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Richiamato in relazione alle garanzie formali degli atti impositivi; la decisione conferma che l'assenza di riferimento esplicito alle controdeduzioni non equivale automaticamente a vizio insanabile dell'atto.

• Cost., art. 111

  Richiamato rispetto al principio del giusto processo e delle garanzie difensive, ma la Corte ha ritenuto compatibile la prassi che non richiede esplicita menzione, purché non venga leso il contraddittorio sostanziale.

• C.P.C., art. 360

  Norma codice procedura civile che disciplina i motivi di ricorso per cassazione (omessa/insufficiente motivazione, violazione di legge, ecc.); utilizzata per inquadrare i motivi di impugnazione della pronuncia di merito.

Massime di principio

• In materia tributaria l'Amministrazione deve valutare le osservazioni del contribuente nel contraddittorio, ma non è obbligata a riportare espressamente nell'avviso di accertamento la motivazione dettagliata del rigetto di ciascuna osservazione; la mancata menzione non determina automaticamente nullità dell'atto salvo specifiche previsioni di legge o lesione di garanzie sostanziali.
• Se il giudice di primo grado non si è espresso su alcune questioni perché le ha ritenute assorbite, il contribuente non è obbligato a proporre un appello incidentale condizionato: può riproporre tali questioni nelle controdeduzioni in appello ai sensi dell'art. 56 D.Lgs. 546/1992; l'appello incidentale è invece rivolto alle questioni espressamente respinte.
• L'assenza di specifica motivazione nell'atto impositivo può essere giustificata come mera economia di scrittura o come adesione alle conclusioni degli agenti accertatori, soprattutto quando gli elementi sono già noti al contribuente e non viene contestata la conoscenza dell'istruttoria.
• Per ottenere l'annullamento di un avviso per carenza motivazionale il contribuente dovrebbe dimostrare che l'omessa motivazione ha prodotto una lesione delle sue specifiche garanzie difensive o che l'Amministrazione non ha effettivamente valutato le osservazioni, ad es. perché emergono fatti nuovi non considerati.
• In fase difensiva è strategico: 1) se si intende appellare, ottenere dall'organo giudicante di primo grado una pronuncia formale (accoglimento o rigetto) sulle eccezioni rilevanti; 2) altrimenti riproporre nei termini le questioni non esaminate tramite le controdeduzioni in appello per evitare problemi di ammissibilità.