Cassazione Civile, Sentenza n. 32332/2022 del 02/11/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate avverso l'accoglimento, in primo grado, del ricorso contro un avviso di accertamento (IRPEF, IRAP, IVA per il 2003) basato sull'applicazione degli studi di settore. Il ricorrente contestava: erronea indicazione del cluster e uso di un vecchio studio di settore; difetto della prova a carico dell'Amministrazione (art. 2697 c.c.); illegittima sostituzione del requisito della "grave incongruenza" con una mera "considerevole incongruenza"; mancata valutazione delle osservazioni del contribuente e mancata utilizzazione dello studio evoluto; insufficiente motivazione dell'avviso e mancata considerazione del carattere di fatto notorio della zona ad alta criminalità (Casal di Principe).

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto inammissibili o infondati diversi motivi per difetto di specificità o per mancata produzione integrale dell'avviso impugnato. Sul punto di merito, ha confermato che gli accertamenti fondati sugli studi di settore richiedono la valutazione della "grave incongruenza" nello specifico contesto contraddittorio; tuttavia, all'esito del contraddittorio, grava sul contribuente l'onere di provare la fondatezza dei ricavi dichiarati. Nel caso concreto la CTR ha correttamente ritenuto lo scostamento (oltre il 13%) significativo, ha giudicato insufficienti e generiche le giustificazioni fornite da Caterino e ha ammesso l'accertamento, anche con la riduzione del 20% operata dall'Ufficio. La Corte ha inoltre escluso rilevanza automatica della circostanza che la zona fosse ad alto tasso di criminalità, salvo prova del suo impatto sui ricavi. Condanna alle spese in favore dell'Agenzia.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331 - art. 62-sexies

  gli accertamenti ... possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi ... dichiarati e quelli fondatamente desumibili ... dagli studi di settore

  Autorizza l'uso degli studi di settore per accertamenti induttivi in presenza di "gravi incongruenze"; requisito che rimane necessario anche per avvisi notificati dopo il 1/1/2007

• Legge 8 maggio 1998, n. 146 - art. 10, comma 1

  gli accertamenti basati sugli studi di settore ... sono effettuati nei confronti dei contribuenti con periodo d'imposta pari a dodici mesi e con le modalità di cui al presente articolo

  Richiama l'art. 62-sexies e, secondo la Corte, non abroga il requisito della "grave incongruenza" ma lo conferma nella funzione normativa complessiva

• Legge 27 dicembre 2006, n. 296 - art. 1, comma 23 (novellazione art.10 l.146/1998)

  gli accertamenti basati sugli studi di settore ... qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare ... determinabili sulla base degli studi stessi

  Testo interpretato in passato come idoneo a sopprimere il requisito della gravità; la giurisprudenza di legittimità ha poi chiarito che il requisito delle "gravi incongruenze" permane

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 39

  articolo richiamato come disciplina degli accertamenti

  Distinzione fra accertamento tradizionale ex art.39 e accertamento mediante studi di settore: quest'ultimo è procedura alternativa e indipendente dall'analisi della contabilità

• Codice civile - art. 2697

  Principio dell'onere della prova; nella fattispecie, dopo il contraddittorio, grava sul contribuente dimostrare l'effettività dei ricavi dichiarati

• Codice di procedura civile - art. 360 (motivi di cassazione)

  Regole sui motivi di cassazione; diversi profili del ricorso sono stati dichiarati inammissibili per difetto di specificità o per omessa deduzione nel giudizio di appello

• Codice di procedura civile - art. 115, comma 2

  Riguarda l'uso dei fatti notori e le prove: la Corte ha ritenuto che l'enunciazione della zona ad alta criminalità non sia sufficiente senza prova dell'effettivo impatto sui ricavi

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 7

  Richiesta di motivazione degli atti dell'Amministrazione finanziaria; contesto di inammissibilità della censura per mancata trascrizione integrale dell'avviso

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 54

  Richiamato in relazione alla possibilità di accertamenti basati su incongruenze tra corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dagli studi di settore

• Cassazione SS.UU. n. 26635/2009

  Principali principi sui studi di settore: sono presunzioni semplici; il contraddittorio è obbligatorio; il contribuente ha ampio onere probatorio; l'avviso deve integrare la motivazione oltre il mero scostamento

Massime di principio

• Gli accertamenti basati sugli studi di settore richiedono, all'esito del contraddittorio, la dimostrazione di una "grave incongruenza" tra ricavi dichiarati e ricavi desumibili dallo studio; la semplice differenza non è automaticamente sufficiente senza una adeguata motivazione
• Se il contribuente partecipa al contraddittorio, grava su di lui l'onere di provare con qualsiasi mezzo la fondatezza dei ricavi dichiarati; giustificazioni generiche o non documentate sono insufficienti
• L'Amministrazione può procedere anche senza ispezione dei luoghi quando sussistono presunzioni fondate dagli studi di settore, ma l'avviso emesso dopo il contraddittorio deve motivare l'applicabilità concreta dello standard e spiegare il disconoscimento delle osservazioni del contribuente
• La mancata trascrizione o produzione integrale dell'avviso impugnato nel ricorso di cassazione può rendere inammissibili i motivi che denunciano apparente motivazione dell'atto
• L'asserita operatività in una zona ad alta criminalità non esonera automaticamente dall'applicazione degli studi di settore: occorre dimostrare in che modo tale contesto ha inciso sui ricavi
• Il giudice di merito ha ampia discrezionalità nella valutazione della prova e nella scelta dei mezzi probatori ritenuti più convincenti; le censure di merito in cassazione sono soggette a limiti di sindacato