Sentenza del 07/03/2016 n. 584 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

La società contestava il recupero dell’IVA relativa a operazioni dichiarate non imponibili come cessioni all’esportazione verso Paesi extracomunitari. Sosteneva che l’effettiva esportazione potesse essere provata anche mediante documentazione privata o aziendale alternativa al documento doganale 3-DAU, quali fatture, scritture contabili e documentazione bancaria. Contestava inoltre il recupero dell’IVA su alcune cessioni intracomunitarie, sostenendo la propria buona fede e la non imputabilità del ritardo nell’attribuzione formale della partita IVA del cliente polacco.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto solo parzialmente l’appello principale. Ha confermato che, ai fini della non imponibilità prevista per le cessioni all’esportazione, l’onere di provare l’uscita della merce dal territorio comunitario grava sul cedente e deve essere assolto mediante documentazione doganale, normalmente il 3-DAU munito dei visti richiesti, oppure mediante prove pubbliche certe e incontrovertibili. Non sono state ritenute sufficienti fatture, documentazione contabile o attestazioni bancarie. È stata riconosciuta la non imponibilità soltanto per le fatture, pari a euro 75.219,32, per le quali era stato successivamente rilasciato il duplicato della documentazione doganale. Sono state invece confermate le contestazioni relative alle altre esportazioni prive della necessaria prova doganale. L’appello incidentale della società sulle operazioni intracomunitarie è stato rigettato, poiché la buona fede e la coincidenza tra il numero IVA comunicato e quello successivamente attribuito al cliente polacco hanno consentito di ritenere sussistenti i requisiti sostanziali della non imponibilità. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 8, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 633/1972

  L'esportazione deve risultare da documento doganale, o da vidimazione apposta dall'ufficio doganale su un esemplare della fattura.

  La disposizione è stata interpretata in senso letterale e tassativo: il cedente deve dimostrare l’effettiva uscita dei beni dal territorio comunitario mediante documentazione doganale. Non è ammessa un’interpretazione estensiva fondata su documenti privati o aziendali non equipollenti.

• Art. 8, comma 1, lett. b), d.P.R. n. 633/1972

  Le cessioni con trasporto o spedizione fuori del territorio della Comunità economica europea entro novanta giorni dalla consegna, a cura del cessionario non residente o per suo conto.

  Anche nelle cessioni cosiddette franco fabbrica, il cedente resta tenuto a ottenere e conservare la prova documentale dell’esportazione entro i termini previsti; il trasporto a cura del cliente estero non elimina l’onere probatorio.

• Artt. 792, 793 e 795 del Regolamento CEE n. 2454/1993

  Le norme individuano la documentazione e gli adempimenti doganali necessari per comprovare l’uscita delle merci, in particolare mediante l’esemplare 3 del DAU munito dei visti dell’ufficio doganale di uscita.

• Artt. 46 e 50 del D.L. n. 331/1993

  In relazione alle cessioni intracomunitarie, la regolarità formale del numero identificativo IVA deve riferirsi all’operazione; tuttavia, nel caso concreto, la coincidenza tra il numero comunicato prima della vendita e quello successivamente attribuito, unitamente all’assenza di intento fraudolento, ha consentito di valorizzare la sussistenza sostanziale dei requisiti.

• Cassazione, sentenza n. 3193/2015

  La prova della destinazione della merce all’esportazione deve essere fornita tramite la documentazione doganale; sono inidonei documenti di origine privata, quali le fatture o la documentazione bancaria attestante il pagamento.

  La giurisprudenza di legittimità ammette, in assenza del documento doganale non nella disponibilità dell’esportatore, solo prove aventi carattere certo e incontrovertibile, come attestazioni di pubbliche amministrazioni estere, non semplici documenti formati dal privato.

Massime di principio

• Per applicare la non imponibilità IVA alle esportazioni extracomunitarie, il cedente deve conservare una prova oggettiva dell’uscita dei beni dal territorio doganale dell’Unione, normalmente il DAU o la relativa prova elettronica/doganale.
• Fatture, registrazioni contabili, documenti di trasporto, pagamenti bancari o dichiarazioni del cliente estero, considerati isolatamente, non sostituiscono la documentazione doganale richiesta.
• Se il documento doganale non è nella disponibilità del cedente, possono essere valutate solo prove alternative provenienti da autorità pubbliche e dotate di certezza e incontrovertibilità.
• La buona fede del contribuente non basta, da sola, a superare la mancanza della prova documentale obbligatoria per un regime di non imponibilità.
• La prova deve essere verificata anche nelle operazioni franco fabbrica: il fatto che il trasporto sia curato dal cessionario estero non esonera il cedente dagli obblighi fiscali e documentali.
• Per le operazioni intracomunitarie può assumere rilievo la sostanza economica e l’assenza di frode, soprattutto quando il numero IVA comunicato prima dell’operazione coincide con quello successivamente formalizzato; ciò non elimina, però, la necessità di verificare i requisiti previsti dalla legge.