Sentenza del 05/04/2017 n. 8793 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana che aveva escluso la riqualificazione come cessione d'azienda di una serie di operazioni formalmente distinte: la vendita di alcuni immobili da Au. s.r.l. ad At. s.r.l. nel dicembre 2004 e la successiva cessione, nel giugno 2005, di tre rami d'azienda. Secondo l'Amministrazione, tali negozi erano funzionalmente e temporalmente collegati e producevano l'effetto economico unitario del trasferimento di un complesso aziendale, con conseguente applicazione proporzionale delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, anziché dell'IVA. La CTR aveva invece valorizzato separatamente i singoli atti, ritenendo assente un collegamento negoziale e vietata un'interpretazione fondata su elementi extratestuali.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi, ritenendoli fondati. Ha stabilito che, ai fini dell'imposta di registro, l'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 impone di considerare la natura intrinseca e gli effetti giuridici complessivi degli atti, anche quando questi siano formalmente distinti, privilegiando la sostanza economica sulla forma. Non è necessario dimostrare un intento elusivo o l'assenza di valide ragioni economiche: è sufficiente accertare che gli atti siano collegati e diretti a realizzare oggettivamente il trasferimento di un'azienda o di un complesso aziendale. La sentenza della CTR è stata cassata e la causa è stata rinviata ad altra sezione della stessa Commissione, che dovrà riesaminare i fatti applicando tali principi e decidere anche sulle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  «Natura intrinseca ed effetti giuridici dell'atto»

  Ai fini dell'imposta di registro, l'atto o il collegamento tra più atti deve essere qualificato considerando gli effetti giuridici oggettivamente prodotti e la causa reale dell'operazione, non soltanto il titolo o la forma apparente. La norma consente di valutare unitariamente negozi formalmente distinti quando siano funzionalmente e cronologicamente collegati.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 1

  L'imposta di registro, pur riferendosi formalmente agli atti soggetti a registrazione, colpisce sostanzialmente gli effetti giuridici del negozio e non il mero documento.

• D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, Parte I, artt. 1 e 2

  Le disposizioni tariffarie rilevano per determinare il trattamento impositivo degli atti qualificati, in base alla loro sostanza, come trasferimenti di beni o aziende.

• Codice civile, artt. 1362 e seguenti

  Le regole sull'interpretazione dei contratti consentono di considerare, oltre al significato letterale, il comportamento complessivo delle parti e le circostanze dell'operazione, al fine di individuare la causa reale del negozio.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10-bis

  Disciplina l'abuso del diritto, ma la Corte distingue tale istituto dalla riqualificazione prevista dall'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986: per applicare quest'ultima non occorre provare un intento elusivo o l'assenza di valide ragioni economiche.

• Costituzione, artt. 41 e 53

  Sono richiamati in relazione alla libertà di iniziativa economica e al principio di capacità contributiva; la Corte valorizza il collegamento tra imposizione e forza economica effettivamente manifestata dall'operazione.

Massime di principio

• Nell'imposta di registro, una pluralità di atti formalmente separati può essere riqualificata unitariamente se, per successione temporale, collegamento funzionale e contenuto economico, realizza il trasferimento complessivo di un'azienda o di un ramo d'azienda.
• La qualificazione fiscale non dipende esclusivamente dal nomen iuris scelto dalle parti: prevalgono la causa reale, la natura intrinseca e gli effetti giuridici complessivi dell'operazione.
• La riqualificazione ai sensi dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 non coincide necessariamente con una contestazione di abuso del diritto e non richiede, di per sé, la prova di un intento elusivo o dell'assenza di valide ragioni economiche.
• Per configurare una cessione d'azienda non è indispensabile che l'attività d'impresa sia già pienamente operativa al momento del trasferimento, né che siano ceduti tutti i rapporti finanziari, commerciali e personali: è sufficiente che il complesso dei beni sia potenzialmente idoneo all'esercizio di un'attività economica.
• Il giudice deve esaminare l'operazione nel suo complesso e valutare tutti gli elementi indiziari rilevanti, come la vicinanza temporale degli atti, l'utilizzo dei medesimi locali, la continuità o il subentro nell'attività e il mutamento dell'attività delle società coinvolte.