Sentenza del 25/10/2018 n. 1698 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione una detrazione IRPEF per interventi di risparmio energetico indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al 2010, riducendo l'importo da 16.200 euro a zero. Il recupero era stato effettuato mediante controllo formale ex art. 36-ter del DPR 600/1973 e successiva cartella di pagamento, ritenendo che gli interventi riguardassero un fabbricato ristrutturato con ampliamento e che la detrazione non spettasse, almeno per la parte riferibile all'ampliamento. La contribuente contestava sia il merito della pretesa sia, soprattutto, l'utilizzo del controllo formale, sostenendo che il disconoscimento della detrazione richiedesse un avviso di accertamento motivato, trattandosi di una valutazione interpretativa e non di un semplice riscontro documentale o di un errore materiale.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello della contribuente e respinto quello dell'Agenzia delle Entrate. In parziale riforma della sentenza di primo grado, ha annullato integralmente la cartella di pagamento, ritenendo illegittimo il recupero effettuato tramite il solo controllo formale ex art. 36-ter DPR 600/1973. Secondo il Collegio, la verifica della spettanza della detrazione per interventi di risparmio energetico implicava valutazioni giuridiche e di merito non riconducibili ai casi tassativi del controllo formale. L'Agenzia avrebbe dovuto emettere un avviso di accertamento riferito all'anno in cui le spese erano state sostenute, anche se la detrazione era stata ripartita in più annualità. Le ulteriori questioni, comprese quelle relative alla proporzione della detrazione e alle sanzioni, sono state dichiarate assorbite. Le spese di lite sono state integralmente compensate per entrambi i gradi di giudizio.

Norme richiamate

• Art. 36-ter del DPR 600/1973

  La procedura di controllo formale è applicabile esclusivamente ai casi tassativi previsti dalla norma, tra cui l'esclusione di detrazioni non spettanti in base ai documenti prodotti e la correzione di errori materiali o di calcolo.

  Il controllo formale consente soltanto verifiche cartolari, immediate e predeterminate dalla legge. Non può essere utilizzato per risolvere questioni che richiedono interpretazioni normative, valutazioni tecniche o accertamenti di merito sulla spettanza di una detrazione.

• Artt. 37 e seguenti del DPR 600/1973, in particolare artt. 38-43

  L'attività di accertamento deve essere esercitata mediante un atto motivato quando la pretesa fiscale deriva dalla rettifica della dichiarazione e non da una mera liquidazione automatica.

  Quando l'Amministrazione disconosce la legittimità di una detrazione sulla base di valutazioni sostanziali, deve notificare un avviso di accertamento adeguatamente motivato, rispettando i relativi termini decadenziali.

• Art. 1, comma 345, della legge 296/2006

  Agevolazione per spese relative a interventi sull'involucro degli edifici finalizzati al risparmio energetico.

  La spettanza della detrazione può dipendere dalla verifica concreta dell'intervento, della natura dell'edificio e dell'eventuale ampliamento; tale verifica non è necessariamente riducibile a un semplice controllo documentale.

• Art. 1, comma 344, della legge 296/2006

  Agevolazione per interventi di riqualificazione energetica globale dell'edificio.

  La qualificazione dell'intervento e la sua riconducibilità alla specifica agevolazione richiedono una valutazione sostanziale, non automaticamente effettuabile tramite il controllo formale.

• Art. 33 del D.lgs. 546/1992

  Discussione della causa in pubblica udienza.

  La disposizione è stata richiamata nella richiesta dell'Agenzia per la trattazione della controversia in pubblica udienza.

• Art. 36-ter del DPR 600/1973: termine per il controllo formale

  Il controllo formale deve essere effettuato entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione.

  Il termine previsto per il controllo formale non legittima, da solo, l'utilizzo della procedura per contestazioni che rientrano nell'attività ordinaria di accertamento.

• Principi affermati dalla Corte di Cassazione, sentenze n. 6517/2009, n. 16512/2006, n. 15042/2006 e n. 14414/2005

  Il procedimento ex art. 36-ter è applicabile esclusivamente a casi tassativi e non può essere esteso a fattispecie suscettibili di diverse interpretazioni.

  Quando la liquidazione non si limita a correggere un errore evidente, ma rettifica il risultato dichiarato e introduce una maggiore pretesa tributaria, si è in presenza di attività impositiva vera e propria, che richiede un atto motivato e il rispetto dei termini dell'accertamento.

Massime di principio

• Il disconoscimento di una detrazione fiscale non può essere effettuato tramite controllo formale quando richiede valutazioni giuridiche, tecniche o interpretazioni della normativa; in tali casi è necessario un avviso di accertamento motivato.
• Il controllo formale ex art. 36-ter DPR 600/1973 è uno strumento di stretta interpretazione, destinato a errori materiali, di calcolo o a verifiche documentali immediate e non controverse.
• Se l'Amministrazione contesta la spettanza originaria di una detrazione ripartita in più anni, la contestazione deve riferirsi all'anno in cui sono state sostenute le spese e sono sorti i presupposti del beneficio, non essere reiterata autonomamente per ogni annualità di utilizzo.
• Una cartella di pagamento emessa sulla base di un controllo formale non è legittima se la pretesa deriva da una vera e propria rettifica della dichiarazione priva di un precedente avviso di accertamento.
• La motivazione dell'atto è essenziale per consentire al contribuente di comprendere le ragioni del disconoscimento e di predisporre un'efficace difesa.
• L'annullamento per vizio procedurale può rendere non necessario l'esame delle questioni sostanziali, come la corretta proporzione della detrazione tra edificio preesistente e ampliamento o l'applicabilità delle sanzioni.