Cassazione Civile, Sentenza n. 10643/2022 del 01/04/2022

Esito

La controversia

Impugnazione del diniego di definizione agevolata (condono) ex art. 6 d.l. n. 119/2018, notificato con provvedimento n. 3375/2020, relativo alle sanzioni per l'omesso versamento delle ritenute operate; la contribuente ha dedotto: carenza di motivazione del diniego, che le sanzioni per omesso versamento delle ritenute sono collegate al tributo e quindi definibili unitamente all'avviso di accertamento, e che in ogni caso vi sarebbe pregiudicato giudicato di merito.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il secondo motivo: le sanzioni per l'omesso versamento delle ritenute vanno considerate "collegate al tributo" perché attengono agli obblighi del sostituto d'imposta e incidono sulla determinazione o sul pagamento del tributo; la Corte ha quindi annullato il provvedimento di diniego della definizione agevolata e, avendo la definizione agevolata avuto esito positivo con riguardo all'avviso di accertamento, ha dichiarato estinto il processo per intervenuta definizione agevolata. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• d.l. n. 119 del 2018, art. 6

  Disciplina la possibilità di definizione agevolata delle controversie fiscali; la Corte ha ritenuto che, ove ricorrano i presupposti, la definizione opera anche con riferimento alle sanzioni collegate al tributo.

• d.lgs. n. 472 del 1997, art. 17, comma 1

  «le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono sono irrogate, senza previa contestazione ... con atto contestuale all'avviso di accertamento o di rettifica»

  La Corte utilizza la nozione di sanzioni "collegate al tributo" ricavandone che rilevano quelle connessamente emesse all'accertamento del tributo (violazioni sostanziali) e non quelle meramente formali che non incidono sulla determinazione o pagamento dell'imposta.

• d.lgs. n. 471 del 1997, art. 13

  Riferimento normativo per la sanzione dell'omesso versamento; il rapporto con art. 14 è esaminato ai fini della qualificazione della sanzione come collegata al tributo.

• d.lgs. n. 471 del 1997, art. 14 (testo previgente e post-modifica)

  Previgente: «Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell'ammontare non trattenuto, salva l'applicazione delle disposizioni dell'articolo 13 per il caso di omesso versamento». Post-modifica (d.lgs. n. 158/2015): «Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell'ammontare non trattenuto»

  La Corte rileva che la previgente formulazione ammetteva una duplice sanzione (con richiamo all'art.13), mentre la modifica del 2015 ha eliminato tale riferimento, rafforzando l'idea che la sanzione per le ritenute è strettamente connessa all'obbligo tributario e implicando la non cumulabilità di una autonoma sanzione per omesso versamento separata dalla violazione relativa alle ritenute.

• d.l. 17 marzo 2020, n. 18, art. 83

  Norma che ha sospeso i termini processuali nel periodo emergenziale COVID-19; la Corte l'ha richiamata per ritenere tempestivo il ricorso notificato nei termini integrando il computo del termine di impugnazione.

• d.l. 8 aprile 2020, n. 23, art. 36

  Integra la disciplina della sospensione dei termini processuali per l'emergenza COVID-19 e viene assunta insieme all'art. 83 del d.l. 18/2020 per il calcolo della tempestività del ricorso.

• d.lgs. n. 158 del 2015 (modifica art. 14 d.lgs. 471/1997)

  Intervento legislativo ritenuto significativo dalla Corte perché ha rimosso il richiamo all'art.13, indicando una volontà del legislatore di considerare la sanzione per le ritenute come unitariamente connessa all'obbligo di trattenuta e non suscettibile di autonoma e cumulabile sanzione per omesso versamento.

Massime di principio

• Le sanzioni sono "collegate al tributo" quando l'illecito incide sulla determinazione o sul pagamento del tributo (violazioni sostanziali) e non quando si tratta di violazioni meramente formali che non comportano un pregiudizio fiscale concreto.
• Nel caso delle ritenute alla fonte, la giurisprudenza e la modifica normativa del 2015 orientano a considerare le sanzioni correlate all'obbligo tributario del sostituto d'imposta; pertanto tali sanzioni possono essere incluse nella definizione agevolata se la contestazione è connessa all'accertamento del tributo.
• Un diniego di condono che si fondi sulla mancata qualificazione della sanzione come "collegata al tributo" deve essere adeguatamente motivato; motivazione generica può essere impugnata con successo se dimostrabile il nesso con il tributo.
• Se il contribuente ha ottenuto la definizione agevolata sull'avviso di accertamento e ha adempiuto ai relativi pagamenti, anche le sanzioni effettivamente collegate al tributo dovrebbero potersi definire unitariamente, con possibile estinzione del processo.
• Nei termini di impugnazione va tenuto conto delle sospensioni decretate per l'emergenza epidemiologica (es. d.l. 18/2020 e d.l. 23/2020) nel calcolo dei termini processuali.