Cassazione Civile, Sentenza n. 17457/2025 del 29/06/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Toscana che aveva confermato l'annullamento dell'avviso di accertamento relativo al 2009, con cui l'Ufficio aveva disconosciuto la deducibilità dei costi per acquisti da Ledorich Ltd. (Hong Kong, territorio a fiscalità privilegiata). L'Agenzia deduceva violazione e falsa applicazione dell'art. 110, commi 10 e 11, del TUIR (insufficienza probatoria circa lo svolgimento di attività commerciale effettiva da parte della fornitrice estera o di un reale interesse economico delle operazioni), censurava la valutazione probatoria (art. 2729 c.c., art. 116 c.p.c.) e denunciava carenza motivazionale e nullità parziale della sentenza per violazione delle disposizioni processuali sull'adeguata motivazione (art. 132 c.p.c., artt. 1 e 36 D.Lgs. 546/1992). In sostanza l'Agenzia sosteneva che la CTR si era fondata in modo improprio su elementi formali (visura, corrispondenza, fatture) e su prospetti comparativi forniti dalla contribuente senza verificarne l'attendibilità e senza esaminare altri elementi rilevanti (oneri accessori, trasporto, intermediazione, tempistica, qualità).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto che la CTR avesse erroneamente considerato sufficienti il certificato d'iscrizione e la corrispondenza per provare l'effettiva attività commerciale della Ledorich Ltd., mentre la giurisprudenza richiede documentazione più incisiva (atto costitutivo, bilancio, certificato di iscrizione, contratto per il locale, bollette, contratti di lavoro, estratti conto, autorizzazioni). Ha altresì ritenuto insoddisfacente e apodittica la valutazione del presunto interesse economico basata su prospetti comparativi predisposti dalla contribuente, in assenza di riscontri e di valutazione degli elementi complessivi dell'operazione. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Corte tributaria regionale della Toscana in diversa composizione per nuovo esame, con indicazione di uniformarsi ai principi di diritto esposti e di motivare compiutamente in ordine alla valutazione dei prospetti di prezzo e degli altri elementi.

Norme richiamate

• art. 110 TUIR (D.P.R. 917/1986), commi 10 e 11

  10. Non sono ammessi in deduzione le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli individuati nella lista di cui al decreto ministeriale emanato ai sensi dell’articolo 168-bis. [...] 11. Le disposizioni di cui al comma 10 non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un’attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione

  La presunzione di indeducibilità per operazioni con soggetti localizzati in Paesi a fiscalità privilegiata è superabile alternativamente con la prova dell'effettivo svolgimento, prevalentemente, di attività commerciale da parte della fornitrice estera o con la prova di un reale interesse economico sottostante alle operazioni; la prova richiede elementi documentali significativi e non meri elementi formali

• art. 2195 c.c.

  Indica le attività che qualificano l'impresa commerciale; la prova dell'effettiva attività commerciale della società estera deve rientrare nelle tipologie di attività previste dal codice civile

• art. 2729 c.c.

  Riguarda la prova della data e della provenienza dei documenti; utilizzato nel censurare la valutazione probatoria della CTR

• art. 116 c.p.c.

  Regola la formazione della prova per testi e documenti e la valutazione della prova scritta; richiamato a sostegno della censura sulla valutazione dei documenti e dei prospetti

• art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c.

  Principio sul contenuto della motivazione della sentenza; la Corte ha ravvisato carenza motivazionale nella parte relativa alla verifica dell'effettivo interesse economico

• art. 36, comma 2, n. 4) D.Lgs. 546/1992

  Norma speciale del processo tributario equiparabile all'art. 132 c.p.c. sulla motivazione: la CTR non ha fornito adeguata motivazione in ordine all'attendibilità dei prospetti comparativi

• art. 168-bis TUIR (richiamato)

  Rinvio al decreto ministeriale che individua la 'black list'; contesto normativo per l'applicazione dell'art. 110

• Legge n. 208/2015, art. 1, comma 142 (abrogazione)

  La Corte osserva che le disposizioni censurate erano in vigore ratione temporis per il periodo d'imposta 2009, non essendo ancora efficaci le modifiche introdotte dalla L. 208/2015

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 29/E del 23.05.2003 (richiamata)

  Fornisce indicazioni sui documenti utili a provare l'effettiva attività commerciale (contratto locale, utenze, contratti di lavoro, estratti conto, autorizzazioni); la Corte le ritiene pertinenti per individuare gli elementi probatori richiesti

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 51/E del 06.10.2010 (art. 9 richiamato)

  Fornisce criteri per valutare il reale interesse economico (prezzo negoziato, costi accessori, tempi di consegna, vincoli contrattuali); la Corte richiede che tali fattori siano considerati e motivati dal giudice

Massime di principio

• Per le operazioni con fornitori localizzati in Stati a fiscalità privilegiata la presunzione di indeducibilità può essere superata soltanto con prove solide: la semplice visura camerale, corrispondenza o fatture non sono, di per sé, sufficienti.
• Per dimostrare l'effettiva attività commerciale della società estera occorrono documenti indicativi della concreta operatività: atto costitutivo, bilanci, certificato di iscrizione, contratto di disponibilità dei locali, bollette/utenze, contratti di lavoro, estratti conto bancari, eventuali autorizzazioni amministrative.
• La prova dell'effettivo interesse economico non può consistere nella sola maggiore convenienza del prezzo: il contribuente deve dimostrare ragioni specifiche legate a caratteristiche peculiari del fornitore o del territorio (es. produzione locale, vincoli contrattuali) e documentare oneri accessori, tempi, qualità, condizioni che giustificano la scelta.
• I prospetti comparativi forniti dalla parte richiedono verifica e riscontri: il giudice deve indicare i criteri e gli elementi che ne confermano l'attendibilità e valutare l'operazione nel suo complesso (trasporti, intermediazione, tempi di consegna, qualità della merce).
• Nel processo tributario il giudice d'appello deve fornire motivazione adeguata e non meramente apparente: se la motivazione su un punto decisivo è apodittica o non affronta i rilievi dell'Ufficio la decisione può essere annullata per vizio di motivazione.
• Proceduralmente, nel giudizio di cassazione non è applicabile l'istituto civile dell'interruzione del processo per morte della parte come in primo grado; la Corte valuta comunque la regolarità formale del ricorso (art. 366 c.p.c.).