Cassazione Civile, Sentenza n. 2922/2023 del 31/01/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva emesso una cartella di pagamento per IVA, IRES e IRAP relativa al Mod. Unico 2006 (anno 2005), come integrato da una dichiarazione integrativa presentata il 13/05/2007. La contribuente impugnava per decadenza (notifica tardiva nel 2010), difetto di motivazione e mancata comunicazione di irregolarità; CTP e CTR avevano accolto la tesi della contribuente ritenendo l'Amministrazione decaduta. L'Agenzia ricorreva in Cassazione sostenendo che la CTR aveva errato nel fissare la decorrenza del termine di decadenza dall'originaria dichiarazione del 2005 e non dalla dichiarazione integrativa del 2007, essendo quest'ultima quella da cui doveva decorrere il nuovo termine di decadenza per le modifiche apportate.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo fondati i motivi di doglianza. Ha affermato il principio secondo cui, quando il contribuente presenta una dichiarazione integrativa che modifica la originaria, il termine per l'accertamento relativo alle modifiche decorre dalla data della dichiarazione integrativa. Ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla Commissione regionale tributaria della Calabria, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 e art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972

  Richiamate come base normativa del controllo automatizzato che ha dato origine all'accertamento e alla successiva cartella

• art. 25 d.P.R. n. 602/1973

  Norma sulla decorrenza dei termini di decadenza dell'azione esecutiva/accertativa: la Corte ha esaminato l'errata determinazione del dies a quo dalla CTR e ha chiarito che, per le modifiche operate con dichiarazione integrativa, il termine va calcolato dalla stessa integrativa

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998

  Le dichiarazioni dei redditi, dell'imposta regionale sulle attività produttive e dei sostituti di imposta possono essere integrate dai contribuenti per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l'indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d'imposta o di un minor credito, mediante dichiarazione da presentare, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, utilizzando modelli conformi a quelli approvati per il periodo d'imposta cui si riferisce la dichiarazione, non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo[...]

  La Corte ha ritenuto che la norma, richiamando le modalità di presentazione e conservazione, implica che la decorrenza del termine di decadenza, con riferimento alle modifiche introdotte, debba partire dalla dichiarazione integrativa

• art. 3, commi 9 e 9-bis, d.P.R. n. 322/1998

  9. I contribuenti e i sostituti di imposta che presentano la dichiarazione in via telematica... conservano... la dichiarazione debitamente sottoscritta... nonché i documenti rilasciati dal soggetto incaricato... L'Amministrazione finanziaria può chiedere l'esibizione della dichiarazione e dei suddetti documenti; 9-bis. I soggetti incaricati della trasmissione delle dichiarazioni conservano, anche su supporti informatici, per il periodo previsto dall'articolo 43 del d.P.R. n. 600/1973, copia delle dichiarazioni trasmesse, delle quali l'Amministrazione finanziaria può chiedere l'esibizione[...]

  Il richiamo all'obbligo di conservazione e al potere di esibizione dell'Amministrazione supporta l'autonoma decorrenza dei termini dalla dichiarazione integrativa, poiché questa è esistente e rintracciabile

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato come termine di conservazione dei documenti e come parametro che assicura la disponibilità degli atti ai fini dell'accertamento dall'Amministrazione

• art. 1, comma 640, legge 23 dicembre 2014, n. 190

  Citato dalla Corte come parametro interpretativo (anche se non retroattivo) che conferma la regola secondo cui la presentazione di una dichiarazione integrativa rinnova il termine per l'accertamento

• art. 112 c.p.c. e art. 360 c.p.c.

  Riferimenti processuali utilizzati nelle censure: art. 360 per i motivi di cassazione (vizi di diritto) e art. 112 relativo ai principi processuali richiamati dalla CTR

• art. 28 e 33 d.lgs. n. 346/1990

  Richiamati come esempio di disciplina in cui già è prevista la decorrenza del termine dall'eventuale dichiarazione integrativa nel settore delle successioni, a supporto di un'interpretazione sistematica

Massime di principio

• Quando il contribuente presenta una dichiarazione integrativa che modifica la dichiarazione originaria, il termine per l'accertamento relativo alle modifiche decorre dalla data della dichiarazione integrativa e non dalla data della dichiarazione originaria
• Se l'amministrazione notifica atti riferiti a voci modificate da una integrativa, occorre verificare la decorrenza del termine rispetto alla integrativa: la tardività va calcolata da quella data
• La normativa sulla conservazione delle dichiarazioni e dei documenti (art. 3 d.P.R. 322/1998 e art. 43 d.P.R. 600/1973) sostiene l'esistenza materiale della dichiarazione integrativa e legittima il calcolo del termine dalla sua presentazione
• In giudizio le parti devono far emergere e i giudici devono valutare espressamente quale sia il dies a quo rispetto alle contestazioni; l'omissione di questo accertamento di merito legittima la cassazione e il rinvio
• Nel dubbio pratico: controllare sempre data di presentazione di eventuali integrative e data di notifica degli atti; conservare copia delle dichiarazioni e della documentazione inviata dai soggetti abilitati alla trasmissione