Cassazione Civile, Sentenza n. 6049/2023 del 28/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione relativo all'imposta di donazione e alle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale connesso alla nomina di un nuovo trustee del trust "I Trust YOU" (i disponenti avevano revocato il precedente trustee e nominato MPO Partners). L'Amministrazione aveva ritenuto che la sostituzione del trustee o gli atti connessi costituissero un trasferimento imponibile soggetto a tassazione proporzionale; la ricorrente invece deduceva l'assenza di trasferimento di beni o di arricchimento soggettivo rilevante ai fini dell'imposizione e denunciava violazioni di norme tributarie e costituzionali (tra cui art. 2 d.l. 262/2006 conv. l.286/2006; disposizioni del d.lgs. 346/1990; norme della Tariffa allegata al d.P.R. 131/1986). Il ricorso per cassazione si fondava su più motivi, in particolare sull'asserita non imponibilità dell'atto istitutivo/dotazione del trust e della mera sostituzione del trustee.

La decisione

La Corte ha accolto i primi due motivi, ha assorbito i restanti e ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale. Decidendo nel merito (art. 384, comma 2, c.p.c.), la Corte ha affermato che l'atto istitutivo del trust e l'atto di dotazione (nonché la mera sostituzione del trustee) sono atti fiscalmente neutri e non determinano un trasferimento effettivo di ricchezza imponibile. Secondo la Corte l'imposta sulle successioni e donazioni e le imposte proporzionali di registro, ipotecaria e catastale sono dovute solo al momento dell'effettivo trasferimento definitivo del bene al beneficiario (attribuzione finale). La Corte ha inoltre disposto la compensazione delle spese di lite di tutti i gradi di giudizio.

Norme richiamate

• d.l. n. 262 del 2006, conv. dalla l. n. 286 del 2006

  La norma ha reintrodotto l'imposta sulle successioni e donazioni includendo i trasferimenti a titolo gratuito e la costituzione di vincoli di destinazione; la Corte interpreta però che la costituzione del vincolo (e, per estensione, l'atto istitutivo/dotazione del trust) non costituisce automaticamente presupposto impositivo: è necessario un effettivo trasferimento di ricchezza stabile (attribuzione finale) perché sorga l'imposta proporzionale.

• d.P.R. n. 131 del 1986 (Testo unico imposta di registro) - Tariffa allegata

  art. 9 e art. 11 della Tariffa

  La Corte chiarisce che l'atto istitutivo/dotazione del trust, non determinando un trasferimento definitivo di ricchezza, è assoggettato all'imposta di registro in misura fissa; l'imposizione proporzionale (residuale, ex art. 9) si applica solo al trasferimento effettivo al beneficiario.

• d.lgs. n. 346 del 1990 (Testo unico imposte sulle successioni e donazioni)

  art. 1, art. 2, art. 10 (e tariffa allegata)

  Le disposizioni disciplinano la base imponibile e le fattispecie tributarie relative a successioni e donazioni; la Corte riconduce l'ambito applicativo all'effettivo arricchimento patrimoniale e non all'atto preparatorio o meramente strumentale quale la costituzione/dotazione del trust.

• Costituzione della Repubblica

  Il principio costituzionale richiede che l'imposizione sia ragionevolmente connessa a un effettivo indice di ricchezza; la Corte invoca tale principio per escludere l'imposizione sulle fasi preparatorie del trust quando non vi è trasferimento effettivo.

• Codice civile

  La ricorrente aveva lamentato l'equiparazione del trust al vincolo di destinazione del citato articolo; la Corte distingue il trust dalle altre fattispecie e non condivide un'automatica equiparazione che giustifichi imposizione immediata.

• Codice di procedura civile

  art. 360, comma 1, n. 3; art. 384, comma 2

  Art. 360 citato in relazione ai motivi di cassazione; art. 384(2) consente alla Corte di decidere nel merito senza rinvio intervenendo direttamente sulla causa.

• d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato con riguardo alle doglianze sulla mancata pronuncia sulle imposte ipotecaria e catastale; la Corte tuttavia ritiene assorbite le questioni dopo l'accoglimento dei motivi principali.

Massime di principio

• La costituzione e la dotazione di un trust sono, di regola, fiscalmente neutre: non determinano imposte proporzionali sulle successioni/donazioni o sulle imposte di registro, ipotecaria e catastale fino all'eventuale attribuzione finale al beneficiario.
• La mera sostituzione del trustee non costituisce, di per sé, un trasferimento di ricchezza imponibile; non origina automaticamente imposte proporzionali se non implica un effettivo incremento patrimoniale del successore o dei beneficiari.
• Le imposte di registro, ipotecaria e catastale possono applicarsi in misura fissa agli atti costitutivi/della dotazione; la tassazione proporzionale trova applicazione solo al momento del trasferimento definitivo al beneficiario.
• Per valutare la sussistenza dell'obbligo tributario occorre esaminare la concreta operazione economica: se l'atto realizza un'effettiva attribuzione patrimoniale stabile allora sorge l'imposta, altrimenti l'atto resta neutro.
• È importante documentare la segregazione patrimoniale e la natura fiduciaria del rapporto (istruzioni, scopo, limitazioni dei poteri del trustee) per dimostrare l'assenza di incremento patrimoniale imponibile nelle fasi preparatorie.
• La giurisprudenza della Corte è ormai orientata in senso consolidato ma non del tutto priva di sviluppi precedenti; nelle situazioni ambigue è consigliabile un parere tecnico-giuridico preventivo o una istanza interpretativa per ridurre il rischio di contenzioso.