Sentenza del 10/12/2024 n. 3228 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia

Esito

La controversia

L'Ufficio ha negato i rimborsi richiesti per gli anni 2020 e 2021 sostenendo l'incompatibilità tra il regime forfetario scelto nei primi anni di rientro (2018-2019) e il successivo regime degli impatriati, ritenendo che la scelta originaria per il forfetario precluda l'applicazione ex post dell'agevolazione per impatriati. La contribuente contestava che la legge non prevede una tale preclusione e ha evidenziato che la domanda per il regime degli impatriati è stata presentata a partire dal 2020, dopo la cessazione della partita IVA e del regime forfetario.

La decisione

La Corte d'appello ha riformato la sentenza di primo grado accogliendo l'appello della contribuente. Ha ritenuto che la contribuente possedesse i presupposti oggettivi e soggettivi per beneficiare del regime degli impatriati per il 2020 e 2021 e che la legge non preveda una preclusione permanente per chi aveva usufruito precedentemente del regime forfetario. Ha osservato che le argomentazioni dell'Amministrazione si fondavano su prassi (circolari e interpelli) e non su un chiaro riferimento normativo e che la ratio della normativa sugli impatriati sarebbe incompatibile con una esclusione così estesa. Per la particolarità della questione e l'assenza di riferimento normativo chiaro, la Corte ha compensato le spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.Lgs. 14/09/2015, n. 147 (art. 16)

  Norma che disciplina il regime degli impatriati: la Corte ha ritenuto che, se sussistono i requisiti indicati dall'art.16, nulla nella norma impedisce l'applicazione dell'agevolazione negli anni successivi alla cessazione di un regime incompatibile.

• Legge 11/12/2016, n. 232 (art.1, commi 150-151)

  Integra la disciplina agevolativa per i lavoratori impatriati; utilizzata per verificare i presupposti soggettivi e oggettivi dell'agevolazione.

• Regime forfetario (normativa agevolativa persone fisiche)

  Regime alternativo che non concorre alla formazione del reddito complessivo in termini ordinari; l'Amministrazione ha sostenuto che l'opzione per il forfetario impedirebbe l'applicazione retroattiva del regime impatriati, mentre la Corte ha escluso che ciò comporti una preclusione permanente.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 33/E del 28/12/2020

  Interpretazione amministrativa che segnala l'incompatibilità tra regime forfetario e impatriati per lo stesso periodo d'imposta; la Corte ha osservato che tali chiarimenti non possono sostituirsi alla disciplina normativa quando si valuta la possibilità di applicare il regime in anni diversi.

• Risposte ad interpello n. 190/2023 e n. 159/2024

  interpello 190/2023, interpello 159/2024

  Risposte di prassi che confermano l'esclusività e non cumulabilità dei regimi per lo stesso periodo d'imposta, ma ammettono la possibilità di avvalersi di regimi diversi in anni differenti se sussistono i requisiti; la Corte ha ritenuto coerente la possibilità di passare al regime impatriati dopo la cessazione del forfetario.

• D.Lgs. n. 546/1992 (processo tributario) e art. 132 c.p.c.

  D.Lgs. 546/1992 art.1; art. 132 c.p.c.

  Richiamati in relazione ai criteri di motivazione della decisione: il giudice tributario può esporre le ragioni in modo conciso senza duplicare l'analisi di tutte le questioni minori.

• D.Lgs. n. 175/2014

  Norma richiamata in relazione ai controlli preventivi via PEC richiesti dall'Ufficio; utilizzata per giustificare le richieste documentali all'interessata.

• TUIR (art. 24-bis)

  Citato nel contesto dell'interpello per distinzione tra diverse agevolazioni per i rientri e per ribadire che regimi rivolti a neo-residenti possono essere esclusivi per lo stesso periodo d'imposta.

Massime di principio

• I regimi agevolativi per persone fisiche rivolti a chi trasferisce la residenza (es. regime impatriati e altri regimi per neo-residenti) sono esclusivi e non cumulabili per lo stesso periodo d'imposta, ma possono essere utilizzati in anni diversi se i presupposti richiesti si verificano in quegli anni.
• L'opzione per il regime forfetario in un periodo d'imposta non determina, di per sé, una preclusione permanente all'accesso futuro al regime degli impatriati una volta venuta meno l'incompatibilità (ad esempio per cessazione della partita IVA); occorre verificare i requisiti legali per gli anni per i quali si chiede l'agevolazione.
• Le circolari e le risposte ad interpello costituiscono prassi amministrativa utile per l'interpretazione, ma non possono sostituire una chiara previsione normativa: il giudice può non seguire prassi amministrative se ritiene che la legge non imponga la preclusione invocata dall'Amministrazione.
• Il contribuente deve comunque documentare il possesso dei requisiti oggettivi e soggettivi quando richiesto dall'Amministrazione; la mancata o incompleta produzione documentale può giustificare il diniego del beneficio.
• In mancanza di un chiaro riferimento normativo contrario, i giudici potrebbero accogliere l'istanza del contribuente che richiede un regime agevolativo in anni diversi da quelli in cui aveva utilizzato un regime incompatibile, con possibile compensazione delle spese per questioni di particolare incertezza giuridica.
• Per evitare contestazioni è utile motivare e documentare la cessazione di eventuali condizioni di incompatibilità (es. chiusura partita IVA, perdita dei presupposti per il forfetario) al momento della richiesta del nuovo regime.