Cassazione Civile, Sentenza n. 1209/2023 del 17/01/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale delle Marche che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo al 2004 nei confronti della società Nuova Sima Srl e, per riflesso, nei confronti del socio Perini Donatella. L'Agenzia contestava la ricostruzione dei maggiori ricavi non contabilizzati determinati mediante metodo analitico‑induttivo, in particolare il calcolo dello "sfrido" derivante dall'essiccazione delle materie prime (soprattutto carbonato di calcio) stimato dai verificatori tramite percentuali di umidità medie ricavate da altre materie prime; la Ctr aveva ritenuto inattendibile tale stima e aveva preferito la consulenza tecnica di parte prodotta dalla società, annullando l'accertamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto fondato il motivo del ricorso dell'Agenzia delle entrate per errata applicazione dei principi relativi all'accertamento analitico‑induttivo e alla valutazione delle prove. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Corte tributaria regionale delle Marche per nuovo giudizio, richiamando i principi secondo cui: le presunzioni devono essere "gravi, precise e concordanti" (art. 39 DPR 600/1973), il giudice di merito, se ritiene parzialmente fondata la pretesa tributaria, non deve annullare tout court l'accertamento ma rideterminarne l'ammontare entro i limiti delle domande di parte, e deve valutare adeguatamente la necessità di consulenza tecnica d'ufficio e le contestazioni sulle modalità di campionamento e di valutazione tecnica.

Norme richiamate

• art. 39, d.P.R. n. 600/1973

  [I] ... L'esistenza di attività non dichiarate o la inesistenza di passività dichiarate è desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti. [II] In deroga alle disposizioni del comma precedente l'ufficio delle imposte determina il reddito d'impresa sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti

  La norma autorizza l'uso di presunzioni semplici ma richiede che siano gravi, precise e concordanti; consente all'Ufficio di prescindere dalle scritture contabili se i dati raccolti lo giustificano. Il giudice deve verificare la fondatezza delle presunzioni e, se l'accertamento risulta solo parzialmente fondato, rideterminare il tributo invece di annullare integralmente l'atto.

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  Fondamento dell'impugnazione per violazione o falsa applicazione di norme di diritto nella decisione di merito; motivo utilizzato dall'Agenzia per denunciare errata applicazione dell'art. 39 DPR 600/1973 e delle regole probatorie.

• artt. 2727, 2729 e 2697 cod. civ.

  Rinvio alle regole sulla prova e sulla valutazione delle prove tecniche e documentali (onere della prova e valutazione delle consulenze). La pronuncia sottolinea che il giudice deve valutare la attendibilità dei campioni, delle modalità di prelievo e delle consulenze e, ove necessario, disporre consulenza tecnica d'ufficio.

• artt. 115 e 116 cod. proc. civ. (richiamati)

  Richiamati come fonti dei poteri istruttori del giudice tributario: il giudice di merito può acquisire e valutare prove, disporre mezzi istruttori e rideterminare nel merito la pretesa tributaria entro i limiti delle domande di parte.

Massime di principio

• Quando l'Amministrazione utilizza il metodo analitico‑induttivo per ricostruire ricavi non contabilizzati, le presunzioni su cui si fonda devono essere "gravi, precise e concordanti"; valutazioni approssimative rischiano di essere disattese dal giudice.
• Se il giudice di merito ritiene che l'accertamento sia solo parzialmente fondato, non deve annullarlo integralmente ma rideterminare l'ammontare del tributo entro i limiti delle domande delle parti, avvalendosi dei poteri istruttori previsti (ad es. CTU).
• La preferenza per una consulenza tecnica di parte deve essere adeguatamente motivata; in presenza di contestazioni sulle modalità di prelievo o sulla attendibilità dei campioni, il giudice dovrebbe valutare l'opportunità di nomina di un consulente d'ufficio per chiarire i profili tecnici rilevanti.
• L'Amministrazione deve documentare e motivare la metodologia utilizzata (es. scelta delle percentuali di umidità, condizioni contrattuali, modalità di calcolo dello sfrido); formule arbitrarie o ricavate da dati non rappresentativi possono essere disattese.
• In ricorsi tributari che comportano ricostruzioni tecniche (perdite di peso, consumi energetici, rese produttive), dati accessori (come il consumo di gas metano) possono costituire elementi utili di prova, ma la relazione fra consumo e causa (umidità) deve essere dimostrata o adeguatamente indagata.
• Nel processo tributario il giudice ha un ruolo sostitutivo rispetto all'accertamento amministrativo: deve esaminare il merito della pretesa e, se necessario, integrare l'istruttoria per pervenire a una corretta e motivata rideterminazione dell'imposta.