Risoluzione n. 152 del 15/12/2017

Iper ammortamento: chiarimenti su costi agevolabili e adempimenti documentali

La risoluzione n. 152/E del 15 dicembre 2017 interviene sulla disciplina dell’iper ammortamento introdotta dalla legge n. 232/2016 per gli investimenti in beni strumentali destinati alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese. Il documento chiarisce due profili principali: la determinazione dei costi rilevanti ai fini dell’agevolazione e i termini per il completamento della documentazione richiesta, in particolare la perizia giurata.

Determinazione del costo degli investimenti agevolabili

Ai fini della quantificazione del costo rilevante per l’iper ammortamento, la risoluzione richiama l’articolo 110, comma 1, lettera b), del TUIR, secondo cui rilevano anche gli oneri accessori di diretta imputazione. Per l’individuazione concreta di tali oneri si deve fare riferimento, in via generale, ai criteri contenuti nel Principio contabile OIC 16, indipendentemente dai principi contabili adottati dall’impresa.

In tale ambito, vengono considerate anche le piccole opere murarie necessarie all’installazione di un macchinario presso il sito aziendale, come ad esempio la realizzazione del basamento per l’ancoraggio del bene, purché non abbiano una consistenza volumetrica apprezzabile e non assumano natura di "costruzioni" ai sensi della disciplina catastale. La risoluzione ricorda infatti che le "costruzioni" sono escluse dall’ambito dell’agevolazione, richiamando l’articolo 1, comma 93, della legge n. 208/2015, come richiamato dall’articolo 1, comma 13, della legge n. 232/2016, e il paragrafo 9 della circolare n. 4/E del 30 marzo 2017.

Esclusione del costo della perizia dal costo agevolabile

La risoluzione precisa che il costo della perizia giurata o dell’attestazione di conformità non è in alcun caso rilevante ai fini della determinazione del costo agevolabile. Ciò vale a prescindere dalla modalità di contabilizzazione in bilancio, poiché si tratta di un onere sostenuto esclusivamente per ottenere il beneficio fiscale e non di un costo dell’investimento agevolato.

Attrezzature e accessori di dotazione ordinaria del bene

Un ulteriore chiarimento riguarda le attrezzature che costituiscono dotazione ordinaria del bene agevolabile. La risoluzione afferma che, ai fini dell’iper ammortamento, rilevano solo gli investimenti aventi ad oggetto i beni elencati nell’allegato A della legge n. 232/2016. In linea di principio, le attrezzature e gli altri cespiti strumentali non rientranti nella definizione di macchina della direttiva 2006/42/CE non sono autonomamente riconducibili alle categorie dell’allegato A.

Tuttavia, possono assumere rilevanza gli accessori strettamente indispensabili per la funzione della macchina nel processo produttivo, se costituiscono normale dotazione del cespite principale. La risoluzione richiama, in via analogica, l’impostazione già adottata con la risoluzione n. 91/E del 17 settembre 2010 in materia di Tremonti-ter, secondo cui potevano essere agevolati anche beni di altre divisioni Ateco purché indispensabili al funzionamento del bene principale e costituenti normale dotazione.

In base a questo criterio, l’iper ammortamento può estendersi al costo di attrezzature e accessori quando ricorrano entrambe le condizioni seguenti:

• siano assolutamente necessari per il funzionamento del macchinario;
• costituiscano normale dotazione del bene principale.

Per la fruizione del beneficio, in tali casi assume di regola rilievo il coefficiente di ammortamento previsto dal decreto ministeriale 31 dicembre 1988 per le attrezzature.

Limite forfetario del 5% per la normale dotazione

Per semplificare l’applicazione della disciplina, il Ministero dello Sviluppo economico ha individuato un limite quantitativo forfetario pari al 5% del costo del bene principale rilevante ai fini dell’iper ammortamento. Entro tale soglia si presume che le attrezzature e gli accessori strettamente necessari siano normale dotazione del bene, a condizione che i costi siano effettivamente sostenuti e debitamente documentati.

La risoluzione precisa inoltre che l’impresa può comunque applicare l’iper ammortamento anche sulla parte eccedente il 5%, ma in tal caso grava sul contribuente l’onere di dimostrare, in sede di controllo, gli elementi che giustificano l’inclusione dei maggiori costi nell’agevolazione.

Le medesime regole valgono sia quando gli elementi accessori siano acquistati insieme al bene principale, sia quando siano acquisiti separatamente presso altri fornitori.

Aspetti procedurali e documentazione richiesta

Sul piano procedurale, la risoluzione rinvia alla circolare n. 547750 del Ministero dello Sviluppo economico, emanata in pari data, per le questioni relative alla natura, al contenuto e alle modalità di redazione della perizia giurata o degli altri documenti richiesti dal comma 11 dell’articolo 1 della legge n. 232/2016.

Viene però affrontata una specifica criticità pratica: il termine del 31 dicembre 2017, che per la generalità dei soggetti coincide con la chiusura del periodo d’imposta agevolabile. Come chiarito anche dalla circolare n. 4/E del 2017, l’adempimento documentale deve essere completato entro la chiusura del periodo d’imposta dal quale si intende fruire dell’agevolazione.

Termine per la perizia giurata e soluzione adottata

La risoluzione considera il caso in cui l’entrata in funzione e l’interconnessione dei beni, nonché — per beni e impianti complessi realizzati in appalto — la consegna, il collaudo e l’accettazione, avvengano negli ultimi giorni dell’anno, rendendo difficile al professionista completare il giuramento entro il 31 dicembre.

In tali situazioni, pur restando fermo il termine del 31 dicembre 2017 per la verifica delle caratteristiche tecniche dei beni e dell’interconnessione, è consentito che il giuramento della perizia avvenga nei primi giorni successivi a tale data. Per rispettare la scadenza, è sufficiente che il professionista incaricato consegni all’impresa entro il 31 dicembre 2017 una perizia asseverata, cioè già dotata di assunzione di responsabilità sulla certezza e veridicità dei contenuti.

La consegna entro il 31 dicembre e l’acquisizione da parte dell’impresa devono risultare da un atto avente data certa, ad esempio:

• invio della perizia asseverata in plico raccomandato senza busta;
• invio tramite posta elettronica certificata (PEC).

Resta fermo che il documento poi esibito per il giuramento deve essere esattamente lo stesso già inviato all’impresa.

Vigilanza amministrativa

La risoluzione conclude disponendo che le Direzioni regionali vigilino affinché i principi e le istruzioni fornite siano osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.