Cassazione Civile, Sentenza n. 4904/2025 del 25/02/2025

Esito

La controversia

Disputa tributaria relativa all'anno d'imposta 2009: l'Agenzia aveva recuperato IVA dedotta su fatture ritenute riconducibili a operazioni soggettivamente inesistenti emesse da DE.MA. Electronics s.r.l.; la contribuente aveva impugnato l'avviso di accertamento e la CTP aveva dato ragione alla contribuente; la CTR della Campania ha confermato l'accoglimento ritenendo che, nonostante la soggettiva inesistenza, sussistesse la buona fede del cessionario (tra l'altro perché l'importo contestato era solo il 4,3% del suo fatturato, la DE.MA. risultava formalmente regolare e il giudice penale aveva escluso la consapevolezza del titolare), e l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione articolato in tre motivi: 1) nullità per violazione dell'art.57 d.lgs. 546/1992 (ammissione di nuove eccezioni in appello), 2) errata ripartizione dell'onere della prova e falsa applicazione delle norme sull'IVA e sull'onere della prova (art.19 DPR 633/1972 e art.2697 c.c.), 3) illegittimo rilievo automatico della sentenza penale nel processo tributario (art.654 c.p.p. e principio di autonomia dei due giudizi).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia su tutti e tre i motivi, cassando la sentenza della CTR e rinviando la causa alla CTR di secondo grado della Campania per nuovo esame e liquidazione delle spese. La Corte ha ritenuto che: a) la CTR ha errato nel considerare inammissibili le osservazioni dell'Ufficio che erano difese ammissibili in appello (non nuove eccezioni tecniche); b) la CTR non ha correttamente applicato i principi sul riparto dell'onere probatorio nelle ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti (spetta all'Amministrazione provare, anche per presunzioni, la fittizietà del fornitore e la consapevolezza del cessionario; al contribuente la prova contraria della buona fede e della diligenza massima esigibile), omettendo di valutare adeguatamente gli indizi prodotti dall'Amministrazione; c) la CTR ha utilizzato in modo inadeguato e non valutato criticamente la sentenza penale, attribuendole effetti sostanzialmente vincolanti nel processo tributario, quando la sentenza penale costituisce solo un elemento di prova da valutare autonomamente (salvo i casi molto limitati e formalmente disciplinati dall'art.21-bis d.lgs.74/2000 come modificato).

Norme richiamate

• d.lgs. n. 546 del 1992, art. 57

  Limita in appello le 'nuove eccezioni' in senso tecnico; la Corte precisa che sono precluse solo eccezioni che mutano gli elementi materiali della pretesa, mentre argomentazioni difensive o contestazioni del valore probatorio di documenti già dedotti non costituiscono nuove eccezioni tecniche e sono ammissibili in appello

• d.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  Disciplina la detrazione dell'IVA: la Corte richiama che in caso di operazioni soggettivamente inesistenti in linea di principio l'IVA non è detraibile e che l'Amministrazione deve provare le condizioni che giustificano il diniego della detrazione

• codice civile, art. 2697

  Regole sull'onere della prova: la Corte richiama che l'Amministrazione ha l'onere di provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza del cessionario (anche mediante presunzioni), mentre al contribuente spetta la prova contraria della buona fede

• codice di procedura penale, art. 654

  Stabilisce che la sentenza penale non ha effetto vincolante automatico nel processo civile/tributario; la Corte ricorda che la sentenza penale è prova che il giudice tributario può valutare autonomamente, non vincolante, salvo i casi tassativi previsti da successiva normativa

• d.lgs. n. 74 del 2000, art. 21-bis (introdotto dal d.lgs. n. 87 del 2024)

  "La sentenza irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l'imputato non lo ha commesso, pronunciata in seguito a dibattimento ... ha, in questo, efficacia di giudicato, in ogni stato e grado, quanto ai fatti medesimi."

  Norma sopravvenuta che attribuisce efficacia di giudicato penale nel processo tributario solo per specifiche sentenze di assoluzione ('perché il fatto non sussiste' o 'non lo ha commesso') pronunciate dopo dibattimento; la Corte osserva che la norma è limitata (riguarda sanzioni e condizioni formali) e non era applicabile automaticamente nel caso esaminato, inoltre bisogna verificare irrevocabilità, formula e rito

• codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 4 (motivi di cassazione)

  Norme processuali utilizzate per censurare la violazione o falsa applicazione di norme e la nullità per violazione di legge; la Corte ha ritenuto fondate le censure dell'Agenzia ai sensi di tali previsioni

Massime di principio

• In caso di operazioni ritenute soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione ha l'onere di provare (anche con presunzioni e indizi) sia la fittizietà del fornitore sia elementi idonei a dimostrare la consapevolezza del cessionario; senza una adeguata istruttoria e indici che avvertano un imprenditore normale, la deduzione dell'IVA può essere legittima
• Il contribuente che invoca la buona fede deve dimostrare di aver adottato la 'diligenza massima' esigibile (verifiche sulla concreta esistenza e sulla struttura organizzativa del fornitore, controlli indiretti sulle modalità del rapporto commerciale, documentazione comprovante le trattative)
• In appello l'Amministrazione può svolgere argomentazioni difensive e contestare il valore probatorio di documenti già introdotti nel giudizio di primo grado: tali argomentazioni non sono automaticamente nuove eccezioni tecniche precluse dall'art.57 d.lgs.546/1992
• Una sentenza penale favorevole (assoluzione) non vincola automaticamente il giudice tributario; essa è un elemento di prova che va valutato in rapporto agli altri elementi processuali, salvo i casi tassativi e formalmente previsti dall'art.21-bis (assoluzioni con formula 'il fatto non sussiste' dopo dibattimento e se applicabile)
• Nel valutare la congruità dei prezzi e la regolarità delle operazioni, non bastano la mera regolarità formale dei bilanci o l'incidenza ridotta delle fatture sul fatturato: il giudice deve considerare complessivamente tutti gli indizi di cartierizzazione o inidoneità organizzativa del fornitore