Cassazione Civile, Sentenza n. 5800/2023 del 24/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione relativo all'imposta sulle successioni e donazioni relativo al "Trust Luigina": i ricorrenti sostenevano che l'istituzione e la dotazione del trust (in particolare un trust "autodichiarato" in cui i disponenti sono anche trustees) non costituiscono un trasferimento effettivo di ricchezza imponibile e che, quindi, l'imposta dovesse essere applicata in misura fissa o non dovuta al momento della costituzione del vincolo, mentre l'Agenzia riteneva imponibile la costituzione del vincolo con applicazione dell'aliquota proporzionale (8%). I ricorrenti hanno dedotto quattro motivi di cassazione, tra cui nullità della motivazione per relationem, omissione di pronuncia su legittimazione passiva e giudicato, e la violazione di norme tributarie e costituzionali (in particolare l'art. 2 commi pertinenti del d.l. n. 262/2006 conv. in l. n. 286/2006 e l'art. 53 Cost.) per avere la CTR ritenuto che il conferimento al trustee dia luogo a un reale trasferimento imponibile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il terzo motivo (violazione e falsa applicazione della normativa sulle successioni e donazioni in relazione all'art. 53 Cost.) e ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha deciso la causa accogliendo il ricorso originario dei ricorrenti (quindi favorevole ai co-trustees). La Corte ha stabilito che l'istituzione del trust e il conferimento dei beni al trustee (anche nel caso di trust "autodichiarato") non comportano, di per sé, un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza rilevante ai fini dell'imposta sulle successioni e sulle donazioni: tali atti sono fiscalmente neutri e l'imposta è dovuta solo al momento dell'eventuale trasferimento finale dei beni al beneficiario, essendo necessario un reale incremento patrimoniale per rispettare il principio di capacità contributiva di cui all'art. 53 Cost. La Corte ha comunque compensato integralmente le spese di giudizio tra le parti.

Norme richiamate

• Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985, art. 2

  Definisce il trust come rapporto nel quale il disponente pone beni sotto controllo del trustee per l'interesse di beneficiari o per uno scopo; la Corte utilizza tale definizione per spiegare la natura fiduciaria e la segregazione patrimoniale propria del trust, rilevando l'assenza di personalità giuridica del trust e che il trustee agisce come amministratore formale del patrimonio destinato

• Legge n. 364/1989 (ratifica della Convenzione dell'Aja)

  Recepisce la Convenzione in Italia; la Corte fa riferimento alla legge per confermare il quadro normativo che qualifica il trust come istituto di segregazione patrimoniale senza personalità giuridica

• D.l. n. 262/2006 conv. in L. n. 286/2006, art. 2, commi 47 e ss.

  sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione, secondo le disposizioni del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni, di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001, fatto salvo quanto previsto dai commi da 48 a 54

  La Corte interpreta la norma in chiave restrittiva: pur includendo i "vincoli di destinazione" nell'ambito della disciplina, il presupposto impositivo (e dunque l'applicabilità dell'imposta sulle successioni e donazioni) richiede comunque un effettivo trasferimento di ricchezza/idoneo incremento patrimoniale; la mera costituzione del vincolo non è sufficiente per far sorgere l'imposta, per coerenza con l'art. 53 Cost.

• D.lgs. n. 346/1990 (Testo unico imposte sulle successioni e donazioni), art. 1

  Rappresenta il testo sostanziale di riferimento per la verifica del presupposto impositivo; la Corte lo legge unitamente al richiamo del d.l. 262/2006 per affermare che il trasferimento imponibile è quello che comporta un reale e stabile arricchimento del beneficiario

• Art. 53 Costituzione

  Principio guida: l'imposizione tributaria deve essere connessa a effettiva capacità contributiva. La Corte usa questo principio per escludere l'imposizione al momento della mera segregazione patrimoniale del trust, richiedendo un incremento effettivo di ricchezza per l'imposizione

• TUIR, art. 73, co. 1

  Citato per spiegare che, agli effetti IRES in specifici casi, il trust può essere considerato soggetto passivo; la Corte però sottolinea che tale riconoscimento tributario limitato non estende automaticamente la soggettività del trust ad altri tributi né giustifica una applicazione estensiva delle imposte

Massime di principio

• La costituzione di un trust e il conferimento di beni al trustee (anche in trust "autodichiarato") sono, di regola, fiscalmente neutri rispetto all'imposta sulle successioni e donazioni: l'imposta scatta solo quando si realizza un effettivo e stabile trasferimento di ricchezza al beneficiario (momento in cui si verifica la capacità contributiva).
• Occorre distinguere tra tributi: mentre l'imposta sulle successioni e donazioni richiede un effettivo trasferimento di ricchezza, altre imposte (es. imposte di registro, ipotecarie e catastali) possono avere regole specifiche e richiedere valutazioni autonome; verificare la giurisprudenza applicabile caso per caso.
• Il trust non ha personalità giuridica: nei rapporti esterni e nel giudizio il soggetto processuale è il trustee (o i trustees), perciò le notifiche e le azioni vanno dirette/costituite nei confronti delle persone che materialmente detengono e amministrano il patrimonio vincolato.
• L'interpretazione delle norme che collegano imposizione e vincoli di destinazione deve essere coerente con il principio costituzionale di capacità contributiva (art. 53 Cost.): non è ammessa un'imposizione basata solo sull'atto formale se non comporta un incremento reale di ricchezza.
• In situazioni similari è fondamentale documentare la concreta esistenza o meno di un trasferimento patrimoniale effettivo: se il conferimento è meramente strumentale/temporaneo e la destinazione è segregata fino a evento futuro/incerto, la posizione è favorevole al riconoscimento di neutralità fiscale fino al trasferimento finale.