Cassazione Civile, Ordinanza n. 33375/2025 del 20/12/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica della Guardia di Finanza su una società immobiliare, poi fallita, e dal conseguente avviso di accertamento con cui l'Ufficio recuperava a tassazione l'IVA indicata in una fattura emessa nell'ambito di un preliminare di compravendita immobiliare. Secondo l'Amministrazione, la somma fatturata non era un mero acconto prezzo, ma una caparra confirmatoria, estranea al campo di applicazione dell'IVA per difetto del presupposto oggettivo; nel ricorso per cassazione l'Ufficio ha inoltre dedotto che l'operazione era simulata/inesistente e che mancava documentazione idonea a provare il pagamento e l'effettività delle operazioni. La contribuente aveva ottenuto in primo grado l'annullamento dell'atto per violazione del contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12, comma 7, Statuto del contribuente; l'appello dell'Ufficio era stato rigettato. In cassazione l'Agenzia ha proposto due motivi: (1) violazione dell'art. 115 c.p.c. e falsa applicazione del principio del contraddittorio endoprocedimentale, per avere il giudice tributario travisato il fondamento della pretesa limitandolo alla sola qualificazione della somma come caparra/acconto, senza considerare la contestazione di operazione simulata e inesistente; (2) violazione del principio del contraddittorio endoprocedimentale, anche in combinato con gli artt. 2727 e 2729 c.c. e con gli artt. 2, 3 e 19 d.P.R. 633/1972, sostenendo che le deduzioni già svolte nella fase preaccertativa e nell'accertamento con adesione erano identiche a quelle poi portate in giudizio e già risultate insufficienti, per mancanza di contratti definitivi e attestazioni di pagamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi, ritenendoli fondati congiuntamente. Ha affermato che, nei tributi armonizzati e nella disciplina anteriore all'introduzione dell'art. 6-bis l. 212/2000, la violazione del contraddittorio endoprocedimentale determina invalidità dell'atto solo se il contribuente abbia assolto all'onere di indicare in concreto gli elementi difensivi che avrebbe potuto far valere e tali elementi superino la prova di resistenza, cioè siano idonei, con giudizio probabilistico ex ante, a determinare un esito diverso del procedimento. Nel caso concreto il giudice di merito non ha svolto tale verifica, limitandosi a una motivazione apodittica sulla non pretestuosità delle osservazioni della contribuente. Per questo la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato come parametro della censura di violazione della prova e della valutazione del fondamento della pretesa, ma il punto decisivo della decisione è la mancata corretta applicazione del criterio della prova di resistenza sul contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Usato quale norma processuale di riferimento per articolare le censure di violazione di legge.

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  La decisione di merito aveva fondato l'annullamento sull'inosservanza del contraddittorio preventivo; la Cassazione richiama la disciplina del contraddittorio nei controlli fiscali e precisa che, per i tributi armonizzati, la violazione è invalidante solo se superata la prova di resistenza.

• art. 6-bis L. n. 212 del 2000

  Indicata come disciplina sopravvenuta non applicabile ratione temporis, richiamata per delimitare il quadro normativo vigente solo successivamente.

• art. 1, comma 1, lett. e), d.lgs. n. 219 del 2023

  Richiamato per l'introduzione dell'art. 6-bis nello Statuto del contribuente.

• artt. 7 e 7-bis d.l. n. 39 del 2024, conv. in L. n. 67 del 2024

  Richiamati per il rinvio e l'interpretazione della disciplina introdotta dall'art. 6-bis.

• art. 2 d.P.R. n. 633/1972

  Norma evocata per sostenere che la fattura oggetto di recupero riguardava operazione fuori campo IVA in quanto caparra confirmatoria e non corrispettivo di cessione.

• art. 3 d.P.R. n. 633/1972

  Norma richiamata nel medesimo quadro per escludere la soggezione a IVA della somma qualificata come caparra.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel secondo motivo in combinato con le norme sul contraddittorio e sugli indizi presuntivi, senza specifica autonoma statuizione nel dispositivo.

• artt. 2727 c.c.

  Richiamato nel secondo motivo a sostegno della deduzione sulla prova presuntiva e sull'insufficienza documentale.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato nel secondo motivo a sostegno della deduzione sulla prova presuntiva e sull'insufficienza documentale.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  Richiamato per la trattazione camerale del ricorso.

Massime di principio

• Nella disciplina anteriore all'art. 6-bis dello Statuto del contribuente, il contraddittorio endoprocedimentale nei tributi armonizzati ha portata generale e la sua violazione comporta invalidità dell'atto solo se il contribuente dimostra in concreto quali difese avrebbe potuto svolgere e che tali difese erano potenzialmente decisive secondo una valutazione probabilistica ex ante.
• La prova di resistenza impone al giudice di merito un accertamento specifico e non meramente assertivo sulla capacità delle deduzioni pretermese di incidere sull'esito del procedimento impositivo.
• È viziata la decisione che si limiti a qualificare non pretestuose le osservazioni del contribuente senza verificare se esse potessero effettivamente condurre a un risultato diverso dell'accertamento.
• Nel giudizio di legittimità, la deduzione dell'ufficio secondo cui la pretesa si fonda anche sull'inesistenza o simulazione dell'operazione non può essere trascurata se incide sul perimetro delle contestazioni rilevanti ai fini della valutazione del contraddittorio e della prova di resistenza.

Come è indicizzato