Cassazione Civile, Sentenza n. 29990/2022 del 13/10/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR Lombardia che aveva annullato gli avvisi di accertamento per gli anni 2010-2011 emessi nei confronti della società, ritenendo viziato il procedimento per mancato rispetto del contraddittorio endoprocedimentale e giudicando che la contribuente avesse dimostrato il pagamento delle prestazioni contestate. L'Ufficio denunciava (i) l'erronea applicazione dell'obbligo generale di contraddittorio, (ii) la mancata distinzione tra tributi armonizzati (es. IVA) e non armonizzati (IRES, IRAP) con riferimento alle conseguenze dell'omesso contraddittorio, e (iii) l'erronea valutazione della cosiddetta prova di resistenza, sostenendo che la documentazione prodotta dal contribuente (fatture e mezzi di pagamento) non fosse idonea a superare le presunzioni dell'Amministrazione in ordine all'inesistenza oggettiva delle operazioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo che la CTR Lombardia abbia errato nel dichiarare la nullità degli avvisi anche con riguardo a IRES e IRAP sulla base del mancato contraddittorio. La Corte ha richiamato l'orientamento consolidato secondo cui l'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale trova applicazione per i tributi armonizzati e la sua violazione comporta l'invalidità dell'atto solo se il contribuente in giudizio enuncia le ragioni concrete che avrebbe potuto far valere; per i tributi non armonizzati non esiste un analogo obbligo generale salvo previsione espressa. Inoltre la Corte ha ribadito che la prova di resistenza richiede elementi idonei a confutare le specifiche ragioni dell'Amministrazione e che fatture e mezzi di pagamento, da soli, non sono di regola sufficienti contro prove di inesistenza oggettiva. Per questi motivi la sentenza è stata cassata e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia in diversa composizione per un nuovo esame conforme ai principi indicati; sono state altresì liquidate le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7

  Il contraddittorio endoprocedimentale può concretizzarsi tramite osservazioni scritte entro 60 giorni dalla chiusura delle operazioni di verifica; la richiesta di essere sentito non obbliga l'Amministrazione ad audire il contribuente e l'interlocuzione scritta può essere idonea a soddisfare il principio di cooperazione.

• Codice di procedura civile, art. 360, primo comma, n. 3

  Fondamento formale del ricorso per violazione di norme di diritto sul contraddittorio e sulla valutazione delle prove che giustifica la cassazione per errata applicazione delle regole processuali sostanziali.

• Codice civile, artt. 2697, 2727, 2729

  artt. 2697, 2727, 2729 c.c.

  Ripartizione dell'onere della prova e disciplina della produzione probatoria: una volta fondata la presunzione dell'Amministrazione sull'inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente fornire elementi specifici idonei a contrastare le ragioni dell'Ufficio.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  Norme sulla documentazione contabile e sugli accertamenti fiscali richiamate in relazione alla gestione delle prove nell'azione amministrativa e giudiziale.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 19, 21, 54

  Norme sul regime IVA, sulle fatture e sulla detrazione: la Corte evidenzia che il possesso di fatture e la prova di pagamento non bastano automaticamente a legittimare la detrazione o la deduzione quando l'Amministrazione porta motivate ragioni di inesistenza delle operazioni.

• Corte di Giustizia UE, cause C-129/13 e C-130/13, Kamino International Logistics, 3 luglio 2014

  Principio che, con riferimento ai tributi armonizzati, la celebrazione del contraddittorio può essere rilevante quando avrebbe potuto comportare un risultato diverso e quindi l'omesso contraddittorio può incidere sulla validità dell'atto.

• Corte di Giustizia UE, causa C-276/12, Jiri Sabou, 22 ottobre 2013

  Non sussiste, in termini assoluti, un obbligo europeo di audizione orale del contribuente: il contraddittorio può essere realizzato anche per iscritto.

Massime di principio

• L'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale riguarda prioritariamente i tributi armonizzati (es. IVA): la sua omissione può comportare l'invalidità dell'atto solo se il contribuente in giudizio indica le ragioni concrete che avrebbe potuto far valere.
• Per le imposte non armonizzate (es. IRES, IRAP) non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio salvo previsione normativa specifica; l'omesso contraddittorio non determina automaticamente la nullità degli atti.
• La prova di resistenza richiede che il contribuente confuti in modo specifico e con elementi concreti le ragioni poste dall'Amministrazione; fatture e strumenti di pagamento, da soli, sono spesso insufficienti contro presunzioni di operazioni fittizie.
• L'interlocuzione scritta (osservazioni presentate ai sensi dell'art. 12, comma 7, della L. n. 212/2000) può soddisfare l'obbligo di contraddittorio e non esiste un obbligo europeo assoluto di audizione orale.
• Una decisione di merito che annulla gli atti solo in base alla carenza formale del contraddittorio senza un esame del merito probatorio è suscettibile di cassazione e rinvio per una valutazione completa delle prove.