Cassazione Civile, Sentenza n. 29987/2022 del 13/10/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia ha impugnato la sentenza della CTP regionale di Brescia che aveva ritenuto insussistenti le ragioni d'urgenza giustificative della notifica anticipata degli avvisi di accertamento (ossia dell'emanazione dell'atto prima dello spirare del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della l. n. 212/2000). In precedenza era stata anche sollevata la questione della legittimazione della società estinta per cancellazione dal registro delle imprese (cancellazione intervenuta il 15/10/2011) e dei soci; i contribuenti avevano contestato altresì violazioni procedurali e la carenza di motivazione e fondatezza delle pretese.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate: ha cassato la sentenza della Commissione regionale e ha rinviato il giudizio alla stessa Commissione in diversa composizione perché riesamini, secondo il principio di diritto enunciato, la sussistenza delle specifiche ragioni d'urgenza che possono giustificare la notifica anticipata. La Corte ha altresì statuito che la società cancellata prima della notifica non aveva capacità processuale, mentre i soci notificati (Giacomo Gallusi e Carla Alberini) sono legittimati ad essere parte e a proseguire il giudizio. La Corte ha precisato che l'urgenza deve essere provata dall'amministrazione e valutata con giudizio prognostico ex ante (ossia sulla base di elementi anteriori alla notificazione), non con valutazioni ex post; se la deroga è giustificata il giudice del rinvio esaminerà gli altri motivi di appello.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212

  Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

  Il termine dilatorio di 60 giorni tutela il contraddittorio endoprocedimentale; la sua inosservanza determina in linea di massima l'illegittimità dell'atto se non sono dimostrate specifiche ragioni d'urgenza. L'urgenza deve essere provata dall'amministrazione e valutata con giudizio prognostico ex ante (sulla base di fatti anteriori alla notifica). Non è sufficiente motivare l'atto con elementi sopravvenuti.

• art. 2495 cod. civ.

  Approvato il bilancio finale di liquidazione, i liquidatori devono chiedere la cancellazione della società dal registro delle imprese. Ferma restando l'estinzione della società, dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso da colpa di questi. La domanda, se proposta entro un anno dalla cancellazione, può essere notificata presso l'ultima sede della società.

  La cancellazione determina l'estinzione della società; tuttavia i creditori possono agire nei confronti dei soci entro i limiti indicati. Dal punto di vista processuale la società cancellata prima della notifica perde la capacità processuale: l'azione non può essere validamente proposta in nome della società estinta.

• art. 28, comma 4, d.lgs. 21 novembre 2014, n. 175

  Ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l'estinzione della società di cui a quest'articolo ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle imprese.

  Prevede un differimento quinquennale degli effetti dell'estinzione nei confronti dell'Amministrazione finanziaria, ma opera solo se la richiesta di cancellazione è stata presentata dopo l'entrata in vigore della norma; non ha efficacia retroattiva e quindi non si applica a cancellazioni anteriori alla sua vigenza.

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  Richiamato come fondamento della doglianza in Cassazione per violazione e falsa applicazione di legge; la censura riguarda un errore di diritto nell'interpretazione e nella funzione valutativa del giudice di merito (ossia valutare l'urgenza ex ante e non ex post).

• art. 5, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Principi applicabili alle società di persone: in ambito fiscale l'obbligazione tributaria può trasferirsi ai soci e ciò incide sulla soggettività processuale e sulla responsabilità nei confronti dell'Erario.

• art. 22, d.lgs. 31 dicembre 1997, n. 472

  Riferito dalla giurisprudenza come esempio di circostanza che può giustificare urgenza (quando la pretesa è tale da rendere applicabili misure cautelari); la possibilità di misure cautelari per la rilevanza dell'importo può integrare motivi di urgenza.

Massime di principio

• La notifica di un avviso di accertamento prima del decorso del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, l. n. 212/2000 è illegittima salvo che l'Amministrazione dimostri specifiche ragioni d'urgenza; l'onere probatorio spetta all'Amministrazione.
• La valutazione della sussistenza dell'urgenza deve essere prognostica ex ante: il giudice valuta gli elementi che erano o potevano essere conosciuti prima della notifica, non fatti o provvedimenti intervenuti successivamente.
• Non sono giustificativi dell'urgenza il mero avvicinarsi del termine decadenziale dell'accertamento o valutazioni basate su eventi sopravvenuti; validi motivi d'urgenza possono essere, a titolo esemplificativo, il concreto rischio di dissipazione dei beni, comportamenti fraudolenti che pregiudicano il credito erariale, o situazioni che giustificano misure cautelari previste dalla normativa.
• La cancellazione della società dal registro delle imprese prima della notifica comporta la perdita della capacità processuale della società; tuttavia i soci possono essere legittimati attivi e passivi, specie nelle società di persone, e l'azione può proseguire nei loro confronti.
• La regola del differimento quinquennale degli effetti dell'estinzione (d.lgs. n. 175/2014) si applica solo ai casi in cui la richiesta di cancellazione sia stata proposta dopo l'entrata in vigore della norma e non retroattivamente.
• In pratica, in una fattispecie simile l'Amministrazione dovrebbe documentare e motivare nell'atto gli elementi di fatto anteriori alla notificazione che giustificano l'urgenza; il contribuente e il giudice devono richiedere prova di tali elementi e il giudice non può conformarsi a valutazioni ex post.