Sentenza del 06/10/2022 n. 29126 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione della disconoscimento del credito d'imposta per attività di ricerca e sviluppo (10% dei costi) riconosciuto dalla L. 27/12/2006, n. 296, art. 1, comma 280, in quanto il credito non era stato indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta (Modello Unico 2010). La contribuente sosteneva che l'errore era stato corretto mediante presentazione di dichiarazione integrativa e che, anche se la dichiarazione non fosse più emendabile, l'errore poteva essere fatto valere nel giudizio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della A. Srl e confermato la decisione della Ctr favorevole all'Agenzia. La Corte ha ritenuto che il credito d'imposta per ricerca e sviluppo deve essere indicato nella dichiarazione relativa al periodo d'imposta nel corso del quale il beneficio è concesso; l'indicazione nel quadro RU è un'atto negoziale (manifestazione di volontà) irretrattabile anche in caso di errore, salvo che il contribuente dimostri che l'errore fosse essenziale e conoscibile dall'Amministrazione finanziaria. Le modifiche normative introdotte dal D.L. 244/2016 (conv. L. 19/2017) relative alle dichiarazioni integrative operano solo in senso innovativo e sono applicabili in via prospettica.

Norme richiamate

• L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, commi 280 e 282

  "A decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2006 ... è attribuito un credito d'imposta nella misura del 10% dei costi sostenuti per attività di ricerca industriale e di sviluppo pre competitivo ..."; "il credito d'imposta deve essere indicato nella relativa dichiarazione dei redditi ... e è utilizzabile ai fini dei versamenti delle imposte ...; l'eventuale eccedenza è utilizzabile in compensazione ... a decorrere dal mese successivo al termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta con riferimento al quale il credito è concesso."

  Il credito è collegato al periodo d'imposta in cui sono state sostenute le spese e deve essere indicato nella dichiarazione di quel periodo; l'omissione impedisce il riconoscimento in diminuzione dell'imposta dovuta.

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8-bis

  Norma sulle dichiarazioni integrative e sui termini per l'emendamento degli errori; la ricorrente ha invocato violazione di questa disposizione, ma la Corte ha ritenuto che, rispetto all'istituto in esame (credito che richiede manifestazione di volontà), il principio di emendabilità incontra il limite delle dichiarazioni destinate a rimanere irretrattabili per il sopravvenire di decadenze.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43

  Richiamato quale termine generale di accertamento e come riferimento rispetto ai termini di integrativa (modificato poi dal D.L. 244/2016), ma la Corte sottolinea che le modifiche successive operano prospetticamente.

• D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, art. 17

  Disciplina la compensazione dell'eventuale eccedenza del credito d'imposta; citata per la modalità di utilizzo dell'eventuale eccedenza.

• D.L. 30 dicembre 2016, n. 244 (conv. L. 27 febbraio 2017, n. 19)

  Ha unificato i termini per le dichiarazioni integrative (a favore e a sfavore del contribuente) introducendo l'applicazione, per le integrative, del termine di cui al D.P.R. n. 600/1973, art. 43; la Corte rileva che tale innovazione opera solo per il futuro e non è retroattiva rispetto al caso in esame.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (Sezioni Unite, sentenza 30/06/2016, n. 13378 e successive pronunce)

  Principio secondo cui la dichiarazione integrativa può essere presentata entro termini diversi a seconda che eviti danno alla P.A. o integri errori a sfavore del contribuente; confermato il limite dell'emendabilità per dichiarazioni contenenti manifestazioni di volontà destinate a rimanere irretrattabili per sopravvenute decadenze.

Massime di principio

• Se un beneficio fiscale (es. credito d'imposta per R&S) è riconosciuto a fronte di specifica manifestazione di volontà del contribuente nella dichiarazione, l'indicazione del beneficio nella dichiarazione del periodo di imposta interessato assume valore negoziale e non può essere considerata mera dichiarazione di scienza.
• La mancata indicazione del credito nella dichiarazione del periodo in cui è concesso impedisce il suo riconoscimento in diminuzione dell'imposta dovuta; la semplice presentazione di una dichiarazione integrativa non è automaticamente sufficiente a sanare l'omissione se la normativa e i termini applicabili non lo consentono.
• L'errore nella manifestazione di volontà è irrimediabile salvo che il contribuente provi che l'errore fosse essenziale e che fosse conosciuto o conoscibile dall'Amministrazione finanziaria (vizio della volontà).
• Le modifiche legislative che ridefiniscono i termini per le dichiarazioni integrative (es. D.L. 244/2016) operano, di regola, in senso innovativo e sono applicabili in via prospettica; occorre verificare la decorrenza temporale per capire se possano sanare omissioni anteriori.
• In casi simili conviene: 1) dichiarare espressamente il credito nel quadro previsto nella dichiarazione del periodo interessato; 2) conservare e produrre documentazione che dimostri la conoscibilità dell'errore da parte dell'Amministrazione se si intende sostenere la rimediabilità; 3) valutare rimedi alternativi (istanza di rimborso entro i termini previsti, impugnazione dell'atto impositivo) tenendo conto dei termini di decadenza e prescrizione.