Sentenza del 06/10/2022 n. 1114 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo all'anno 2014: recupero di imposte dirette e IVA per costi fatturati dalla D S.r.l. (circa €53.704,77) e recupero di ammortamento motoveicolo. Censure principali: omesso contraddittorio endoprocedimentale per l'IVA, carenza/illegittimità della motivazione, insufficiente onere probatorio dell'Ufficio, errata valutazione dell'inerenza e dell'effettività dei costi; il contribuente ha inoltre prodotto sentenza penale di assoluzione definitiva sui medesimi fatti.

La decisione

La Corte territoriale d'appello ha riformato la sentenza di primo grado e ha accolto integralmente l'appello del contribuente: ha annullato l'avviso di accertamento sia quanto alle imposte dirette sia quanto all'IVA. Il Collegio ha ritenuto che il contribuente avesse fornito la cosiddetta 'prova di resistenza' (esposizione concreta e documentata delle ragioni che avrebbe potuto far valere nel contraddittorio) e, nel merito, abbia dimostrato inerenza, effettività e determinabilità dei costi mediante contratti, scritture contabili, partitari e movimenti bancari; ha inoltre valorizzato la sentenza penale di assoluzione, nella coincidenza fattuale, come elemento probatorio rilevante. Compensazione integrale delle spese processuali.

Norme richiamate

• Legge n. 212/2000 art. 12, comma 7

  La disposizione sul contraddittorio endoprocedimentale si applica limitatamente ai casi espressamente previsti; la giurisprudenza di legittimità interpreta il suo ambito in connessione con il diritto UE nei tributi armonizzati.

• Cass. SS.UU. n. 24823/2015

  9 dicembre 2015, n. 24823

  Principio che distingue tributi armonizzati (IVA) e non armonizzati: per l'IVA il mancato contraddittorio implica nullità dell'atto solo se il contribuente, in giudizio, dimostra concretamente le ragioni che avrebbe potuto far valere (prova di resistenza) e che tali ragioni non sono pretestuose.

• D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR) art. 109

  Stabilisce i requisiti di certezza, determinabilità ed effettività dei costi deducibili; inerenza come requisito essenziale della deducibilità. L'onere della prova sull'inerenza spetta al contribuente quando la natura del costo non ne rende evidente l'inerenza.

• D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 art. 39 comma 1 lett. d) e art. 41-bis

  Norme usate dall'Ufficio per motivare l'accertamento 'a tavolino' con presunzioni e indizi; il Collegio valuta che tali indizi devono essere effettivamente gravi, precisi e concordanti e possono essere contestati dal contribuente con documenti probatori.

• D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 art. 56 e art. 21

  Art. 56 richiamato in tema di sufficiente motivazione dell'avviso di accertamento ai fini IVA; art. 21 (contenuto della fattura) non richiede descrizioni iper-analitiche: la fattura è valida se contiene elementi che consentono di identificare con sufficiente certezza la prestazione.

• Codice di procedura penale art. 654 c.p.p. e art. 530 c.p.p.

  La sentenza penale non è automaticamente vincolante nel processo tributario (principio del doppio binario), ma il giudicato penale costituisce comunque elemento di prova rilevante; un'assoluzione per insussistenza del fatto è un elemento molto significativo quando i fatti sono coincidenti.

Massime di principio

• Per i tributi armonizzati (IVA) il contraddittorio endoprocedimentale discende dal diritto UE e la sua omissione può determinare la nullità dell'atto, ma solo se il contribuente dimostra concretamente (prova di resistenza) le ragioni che avrebbe addotto e che non sono pretestuose.
• La prova di resistenza deve essere concreta, misurata in termini di effettività: il contribuente deve indicare quali elementi e argomentazioni avrebbe prodotto nel contraddittorio e perché questi avrebbero potuto cambiare l'esito dell'atto amministrativo.
• Per i tributi non armonizzati (imposte dirette) il contraddittorio non è in linea di principio obbligatorio salvo diversa previsione: l'Ufficio può procedere 'a tavolino', ma i rilievi devono essere sorretti da indizi seri; il contribuente rimane onerato di provare inerenza, effettività e determinabilità dei costi.
• Il giudicato penale non vincola automaticamente il giudice tributario, ma una sentenza penale favorevole, se i fatti sono gli stessi, rappresenta un elemento probatorio rilevante che il giudice tributario deve valutare nell'insieme del quadro probatorio.
• Ogni periodo d'imposta è autonomo: aver svolto un contraddittorio per un anno precedente non sostituisce l'obbligo di contraddittorio per l'anno successivo quando quest'ultimo riguarda elementi diversi.
• In pratica, per difendersi efficacemente se manca il contraddittorio IVA: documentare subito e in modo analitico quali elementi si sarebbero prodotti (contratti, partitari, estratti conto bancari, libro cespiti, libro unico del lavoro, contratti di locazione, buste paga) e spiegare specificamente come tali elementi avrebbero potuto incidere sull'esito.
• Per l'Ufficio: se si omette il contraddittorio su tributi armonizzati, l'atto può essere annullato in sede giurisdizionale se il contribuente dimostra la prova di resistenza; dunque, prima di notificare atti IVA, è prudente documentare l'istruttoria e l'eventuale impossibilità ad attivare il contraddittorio.
• La documentazione idonea a stroncare contestazioni su costi fatturati da società correlate comprende: contratti/accordi di servizio, partitari e scritture contabili della società fornitrice, estratti conto bancari che dimostrino incassi e pagamenti sul conto societario, libro unico del lavoro, libro cespiti, contratti di locazione e prove di effettiva utilizzazione dei servizi.