Sentenza del 15/01/2024 n. 8 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

Controversia sull'applicabilità dell'opzione per la 'cedolare secca' (art.3 D.Lgs. 23/2011) a un contratto di locazione di immobile ad uso abitativo stipulato da una persona fisica (locatore) nei confronti di una società di capitali (conduttore, F srl). L'Ufficio ha ritenuto inapplicabile la cedolare perché la norma esclude il regime per le "locazioni... effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa, o di arti e professioni", e ha interpretato che ciò impone di considerare anche l'attività del conduttore; il contribuente sosteneva invece che l'opzione riguarda solo la qualità del locatore (persona fisica) e che la procedura telematica gli aveva impedito di esercitare l'opzione.

La decisione

La Commissione d'appello ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza di primo grado. Ha dichiarato legittimo il calcolo dell'imposta come rideterminato in sede di mediazione (imposta ridotta da €1.040,00 a €690,00) e ha compensato le spese. In sostanza la corte ha ritenuto inattuabile l'opzione per la cedolare secca quando il conduttore sia una società che opera nell'esercizio di impresa, confermando l'interpretazione dell'Amministrazione e la corrispondente logica della procedura telematica di registrazione.

Norme richiamate

• art. 3 D.Lgs. 23/2011

  comma 6: "Le disposizioni del presente articolo non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa, o di arti e professioni"

  La corte interpreta la locuzione "locazioni... effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa" in senso letterale riferendola al contratto di locazione nel suo complesso: se locatore o conduttore agiscono nell'esercizio di impresa/arte/professione, l'opzione per la cedolare è esclusa.

• art. 6 D.Lgs. 472/1997

  Norma sulle sanzioni tributarie richiamata relativamente alla richiesta del contribuente di non applicazione delle sanzioni; la decisione ha comunque riadeguato l'imposta e trattato le sanzioni conseguentemente.

• art. 14 Preleggi (disposizioni sulla legge in generale)

  Richiamata dall'Amministrazione per sostenere la necessità di interpretazione restrittiva delle norme agevolative; la corte valorizza tuttavia il significato letterale dell'art.3 richiamato.

• art. 12 Preleggi

  Citato dalle parti nella discussione ermeneutica; la parte resistente richiamava il principio interpretativo favorevole al significato letterale e alla ratio della norma a favore del locatore persona fisica.

• Circolare Agenzia Entrate 26/E/2011

  Interpretazione amministrativa che indica di valutare l'attività anche del conduttore per l'accesso alla cedolare secca; la Corte d'appello ha dato rilievo a questa linea interpretativa sostenuta dall'Amministrazione.

• Circolare Agenzia Entrate 12/E/2016

  Ulteriore chiarimento amministrativo sulla natura giuridica del conduttore e sui limiti di applicazione della cedolare secca, richiamato a supporto dell'interpretazione restrittiva sull'ambito soggettivo.

• art. 9 comma 2 D.L. 47/2014 (introd. comma 6-bis in art.3)

  Intervento legislativo che ha introdotto il comma 6-bis (eccezioni per cooperative/enti senza scopo di lucro), usato dall'Amministrazione per evidenziare che il legislatore, quando intendeva estendere l'ambito soggettivo, lo ha fatto espressamente e con limiti precisi.

• art. 17-bis D.Lgs. 546/1992

  Richiamato in relazione all'istanza di reclamo presentata dal contribuente come fase procedurale del contenzioso.

• D.M. 55/2014

  Richiamato per la liquidazione delle spese di lite in primo grado; la sentenza di appello ha comunque compensato le spese in considerazione del contrasto giurisprudenziale.

Massime di principio

• Per valutare l'accesso alla cedolare secca (art.3 D.Lgs.23/2011) occorre considerare non solo la qualità del locatore ma anche l'attività del conduttore: se locatore o conduttore agiscono nell'esercizio di impresa, arte o professione l'opzione è esclusa.
• La formulazione letterale del comma 6 ('locazioni ... effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa') è stata ritenuta dalla giurisprudenza di appello determinante: l'esclusione opera se il contratto, nel suo complesso, è stipulato nell'esercizio di impresa.
• Spetta alla parte che invoca l'agevolazione (locatore) fornire prova che il conduttore non utilizza l'immobile nell'ambito dell'attività d'impresa; la mera qualifica societaria del conduttore è, salvo prova contraria, elemento indicativo di esercizio d'impresa.
• La procedura telematica che impedisce l'opzione per cedolare secca quando il codice fiscale del conduttore è numerico (società) è coerente con l'interpretazione normativa adottata dall'Amministrazione e valida come strumento di prevenzione di opzioni non ammesse.
• Esistono eccezioni normative deliberate dal legislatore (es. comma 6-bis) quando si intende estendere l'ambito soggettivo; tali estensioni devono risultare da norma esplicita e non da interpretazioni amministrative estensive.
• In casi simili è prudente: 1) verificare lo status giuridico e l'effettivo utilizzo dell'immobile da parte del conduttore; 2) acquisire documentazione probatoria (atti aziendali, attestazioni d'uso, prove di utilizzo aziendale o personale); 3) se la società usa l'immobile per esigenze aziendali o foresteria, considerare che l'opzione sarà probabilmente inammissibile.