Sentenza del 28/02/2023 n. 6047 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di liquidazione per imposta sulle donazioni e per imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale relativo all'atto istitutivo del "Ertis Trust". La contribuente aveva versato soltanto le imposte (registro, ipotecaria e catastale) in misura fissa; l'Amministrazione riteneva che la costituzione del trust costituisse un "vincolo di destinazione" con effetto traslativo e quindi soggetto a imposizione proporzionale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario della contribuente. La Corte ha ritenuto che l'atto istitutivo e l'atto di dotazione del trust siano fiscalmente neutri e non costituiscano un trasferimento effettivo di ricchezza idoneo a sostenere l'imposizione proporzionale (imposta sulle donazioni e imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura proporzionale). Solo l'atto di attribuzione finale dei beni al beneficiario configura il presupposto impositivo proporzionale. Le spese di lite sono compensate.

Norme richiamate

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47 (conv. L. n. 286/2006)

  "imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione..."

  La norma amplia la base imponibile includendo la costituzione di vincoli di destinazione; la Corte però interpreta che, rispetto al trust, l'atto istitutivo e l'atto di dotazione non costituiscono trasferimenti effettivi e stabili di ricchezza e dunque non attivano l'imposizione proporzionale prevista dalla norma, che si verifica solo con l'attribuzione finale al beneficiario.

• D.Lgs. n. 346 del 1990 (Testo unico imposte sulle successioni e donazioni)

  Applicato come quadro normativo dell'imposta sulle successioni e donazioni; la Corte interpreta che il presupposto dell'imposta è l'arricchimento effettivo del beneficiario e non l'atto meramente strumentale di costituzione o dotazione del trust.

• D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa, artt. 9 e 11

  Distinzione tra imposta in misura proporzionale (art. 9, per prestazioni a contenuto patrimoniale) e imposta in misura fissa (art. 11). La Corte ritiene che l'atto istitutivo/dotazione del trust rientri nella tassazione fissa e non nella tassazione proporzionale, che richiede un trasferimento definitivo al beneficiario.

• Art. 53 Cost.

  Richiama il principio costituzionale secondo cui l'imposizione deve essere connessa ad un effettivo indice di ricchezza; la Corte lo usa per sostenere che non può essere imposta una tassa proporzionale in assenza di un trasferimento effettivo e stabile di ricchezza.

• Art. 2645-ter c.c.

  Riferito nella censura come normativa sui vincoli di destinazione; la Corte distingue il trust rispetto ad altre figure e conclude che, nonostante i vincoli di destinazione, la struttura del trust non genera immediato trasferimento imponibile.

• Art. 360 c.p.c. (motivi di cassazione)

  Richiamato come norma procedurale che disciplina i motivi di ricorso per cassazione; la Corte ha ritenuto fondato il primo motivo ai sensi di tale articolo e ha assorbito gli altri.

Massime di principio

• L'atto istitutivo del trust e l'atto di dotazione (conferimento ai trustee) sono, di regola, fiscalmente neutrali e non costituiscono trasferimenti effettivi di ricchezza suscettibili di imposta proporzionale (donazione, registro/ipotecaria/catastale in misura proporzionale).
• Il presupposto impositivo proporzionale sussiste solo al momento dell'attribuzione finale dei beni/diritti al beneficiario: è questa l'operazione che determina un incremento patrimoniale stabile e quindi la capacità contributiva tassabile.
• Per gli atti di costituzione/dotazione del trust si applica normalmente la tassazione in misura fissa (imposta di registro e imposte ipotecaria/catastale in misura fissa), non la misura proporzionale residua del 3% prevista per le prestazioni a contenuto patrimoniale.
• Nella valutazione fiscale di un trust è fondamentale distinguere i diversi momenti negoziali (atto istitutivo, atto di dotazione, attribuzione finale) e documentare l'assenza di un trasferimento definitivo al trustee o ai beneficiari al momento delle prime due fasi.
• In fattispecie contestate, il contribuente può fondatamente invocare la giurisprudenza di legittimità consolidata (Cassazione 2018-2022) che riconosce la neutralità fiscale degli atti istitutivi e di dotazione del trust e limita l'imposizione proporzionale all'attribuzione finale.