Sentenza del 21/06/2019 n. 16707 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Campania, sostenendo che un atto contenente più cessioni autonome di quote sociali dovesse scontare l'imposta di registro in misura fissa per ciascuna cessione, ai sensi dell'art. 21, comma 1, del D.P.R. n. 131/1986. Secondo l'Agenzia, l'unitarietà del documento e l'eventuale successiva modifica dell'atto costitutivo della società non rendevano le cessioni necessariamente dipendenti tra loro né configuravano un unico negozio complesso.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario del notaio. Ha stabilito che le plurime cessioni di quote sociali, anche se inserite in un unico atto, costituiscono disposizioni negoziali autonome e non necessariamente dipendenti; pertanto ciascuna cessione deve essere tassata separatamente in misura fissa. La modifica dell'atto costitutivo della società è un effetto successivo delle cessioni e non costituisce l'oggetto unitario dell'atto. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate, poiché l'orientamento interpretativo si era consolidato soltanto durante la causa.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 21

  Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto. Se invece le disposizioni derivano necessariamente le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione soggetta all'imposizione più onerosa.

  La norma impone la tassazione separata delle disposizioni negoziali autonome contenute in un unico documento. La tassazione unitaria è ammessa soltanto quando le disposizioni siano necessariamente collegate per la loro intrinseca natura.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 11 della Tariffa, parte prima

  Atti pubblici e scritture private autenticate aventi per oggetto la negoziazione di quote di partecipazione in società.

  La disposizione determina la misura fissa dell'imposta applicabile a ciascuna cessione, ma non stabilisce che più cessioni contenute nello stesso atto debbano essere tassate unitariamente.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  È stato richiamato dall'Agenzia delle Entrate insieme all'art. 21 in relazione alla corretta qualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro, ma la decisione si fonda principalmente sull'applicazione dell'art. 21.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 4, lett. c), della Tariffa

  La disposizione prevede la tassazione fissa di determinate modifiche statutarie, ma non è applicabile per determinare il presupposto impositivo delle singole cessioni di quote, che resta regolato dall'art. 21.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 66, comma 6-bis

  È stato indicato come esempio di disposizione nella quale il legislatore ha espressamente previsto una tassazione unitaria per più operazioni; ciò conferma, a contrario, che in assenza di una previsione specifica opera la regola generale dell'art. 21.

• Art. 2252 del codice civile

  La modifica del contratto sociale richiede il consenso di tutti i soci. La Corte ha utilizzato tale principio per evidenziare che la modifica dell'atto costitutivo conseguente alle cessioni non costituisce l'oggetto unitario delle cessioni e non rende necessariamente collegate le singole disposizioni.

• Art. 384 del codice di procedura civile

  Ha consentito alla Corte di cassazione, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente nel merito rigettando il ricorso introduttivo del contribuente.

• Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 35/E del 2 aprile 2015

  Ha recepito l'orientamento della giurisprudenza di legittimità secondo cui le cessioni plurime di quote sociali, se autonome, sono soggette a tassazione distinta.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, l'inserimento di più negozi in un unico documento non comporta automaticamente una tassazione unitaria.
• Quando le singole disposizioni hanno cause autonome e possono essere realizzate indipendentemente, ciascuna deve essere tassata come atto distinto ai sensi dell'art. 21, comma 1, del D.P.R. n. 131/1986.
• La tassazione unitaria si applica solo quando le disposizioni siano necessariamente dipendenti tra loro per la loro natura intrinseca, configurando un vero negozio complesso.
• Un effetto successivo comune, come la modifica dell'atto costitutivo o l'avvicendamento dei soci, non è sufficiente a trasformare più cessioni autonome in un unico negozio.
• Le norme tariffarie che stabiliscono l'importo dell'imposta non determinano necessariamente il presupposto dell'imposizione: prima occorre individuare il numero e la natura delle disposizioni negoziali secondo la regola generale dell'art. 21.
• La mera unitarietà del supporto documentale o del servizio di registrazione non giustifica, da sola, l'applicazione di una sola imposta.