Sentenza del 14/12/2020 n. 3454 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2008 emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza che contestava la deducibilità di costi relativi a fatture ritenute per operazioni inesistenti. Contestazioni sollevate: A) nullità dell'avviso per omessa allegazione del PVC della GdF relativo alla ditta individuale F. G.; B) decadenza dei termini e infondatezza della denuncia penale; C) illegittimità dell'accertamento fondato esclusivamente su elementi testimoniali e dichiarazioni raccolte presso altri soggetti e su fatti non riferiti al periodo impugnato; D) erronea estensione delle contestazioni (riferite al 2013 e non al 2007) e prova dell'effettività delle prestazioni tramite documentazione contabile; E) nullità per mancanza di sottoscrizione del direttore dell'Ufficio o di qualifica dirigenziale del sottoscrittore. In appello si è anche contestata la motivazione della sentenza di primo grado.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello nella quasi totalità delle censure confermando la legittimità dell'avviso di accertamento in relazione alle imposte dirette e ai rilievi della Guardia di Finanza (ribadendo valore probatorio privilegiato dei verbali GdF e sufficienza, ai sensi dell'art. 42 DPR 600/73, del PVC quale fonte per relationem), ma ha accolto parzialmente l'appello limitatamente all'IRAP, dichiarando nullo l'avviso relativo all'IRAP per decadenza dei termini (doveva essere notificato entro il 31/12/2013). Spese dei due gradi compensate.

Norme richiamate

• DPR 29 settembre 1973, n. 600 - art. 42

  se la motivazione dell'avviso di accertamento fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama, salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale

  L'atto tributario può motivarsi per relationem facendo riferimento al PVC della Guardia di Finanza purché il documento sia allegato o ne sia riprodotto il contenuto essenziale; nel caso concreto il PVC allegato è ritenuto sufficiente a consentire la motivazione.

• DPR 29 settembre 1973, n. 600 - art. 43

  prevede il raddoppio dei termini di accertamento quando la violazione comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p.

  Il raddoppio dei termini si applica ogni qualvolta, al momento dell'accertamento, sussiste l'obbligo di denuncia; l'eventuale infondatezza finale della denuncia o l'assoluzione penale non inficiano retroattivamente l'applicabilità del raddoppio ai fini tributari, salvo diversa disciplina per l'IRAP.

• Disposizioni di attuazione del c.p.c. - art. 118

  la motivazione può essere succinta e consistere in un sintetico riferimento al punto di fatto e di diritto ritenuto risolutivo

  Una motivazione sintetica è ammessa; la sentenza di primo grado è corretta se indica gli elementi di fatto e di diritto ritenuti risolutivi.

• Codice Civile - artt. 2699 e 2700

  I verbali della Guardia di Finanza hanno valore di prova privilegiata e fanno piena prova fino a querela di falso; ciò rafforza l'efficacia probatoria dei PVC in sede tributaria.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 7, comma 4

  Nel processo tributario operano limiti e regole probatorie diversi rispetto al processo penale; prove sufficienti per il giudice tributario possono non essere tali per il penale.

• Riferimenti giurisprudenziali della Corte di Cassazione

  ordinanze e sentenze citate: n. 4176/2019; n. 5546/2019; n. 4775/2016; n. 18515/2010; n. 28174/2017

  La giurisprudenza di legittimità ammette la motivazione per relationem, nega automatismi di cosa giudicata tra penale e tributario e chiarisce che la sottoscrizione dell'atto può essere del direttore o di suo delegato senza necessità di qualifica dirigenziale; inoltre alcune pronunce distinguono la disciplina dei termini per l'IRAP.

• Codice di Procedura Penale - art. 331

  Richiamato come riferimento per l'obbligo di denuncia che, se sussistente, giustifica il raddoppio dei termini di accertamento ai sensi dell'art. 43 DPR 600/73.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento che richiama un PVC della Guardia di Finanza è valido se il PVC è allegato all'atto o se l'avviso riproduce il suo contenuto essenziale: la motivazione per relationem è ammessa.
• Il raddoppio dei termini di accertamento previsto dall'art. 43 DPR 600/73 trova applicazione quando al momento dell'attività ispettiva sussiste l'obbligo di denuncia; l'esito penale successivo (anche un'assoluzione) non annulla automaticamente l'applicabilità del raddoppio in sede tributaria.
• L'IRAP segue regole di decadenza proprie: il raddoppio dei termini per denuncia penale potrebbe non applicarsi all'IRAP, per cui va verificato separatamente il termine di notifica dell'avviso per questa imposta.
• I verbali e il PVC della Guardia di Finanza hanno valore probatorio rilevante (fede privilegiata) nel processo civile/tributario e impongono al contribuente l'onere di fornire elementi probatori contrari non limitandosi solo alla regolarità formale delle scritture contabili.
• La mancata sottoscrizione da parte del direttore dell'Ufficio non determina automaticamente la nullità se l'atto è sottoscritto dal delegato: la legge richiede la sottoscrizione del direttore o di un impiegato della carriera direttiva da lui delegato, senza necessità che il delegante o il delegato abbiano una qualifica dirigenziale specifica.
• La motivazione della sentenza può essere sintetica ma deve indicare i punti di fatto e di diritto ritenuti risolutivi; contestazioni generiche circa insufficiente motivazione vanno valutate alla luce dell'effettiva presenza degli elementi decisionali espressi nel provvedimento.