Cassazione Civile, Sentenza n. 30711/2023 del 03/11/2023

Esito

La controversia

Contestazione dell'ammissione al passivo di un credito dell'Agenzia delle Entrate Riscossione relativo a un'imposta sostitutiva di cui all'art. 12 della l. n. 342/2000 (rivalutazione di beni), per un importo oltre 7 milioni di euro, richiesta come privilegio ex art. 2752 e 2778 n. 18 c.c. Il Fallimento sosteneva che l'imposta sostitutiva non è imposta sui redditi (né imposta diretta né imposta sul reddito delle società) ma una disciplina speciale basata su scelta volontaria della società, quindi non assoggettabile al privilegio previsto per le imposte sul reddito; inoltre deduceva questioni temporali sulla versione applicabile dell'art. 2752 e, in subordine, la riduzione del privilegio per interessi e sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'imposta sostitutiva di cui all'art. 12 l. n. 342/2000, pur collegata alla rivalutazione dei beni, colpisce la situazione reddituale d'impresa (saldo attivo di rivalutazione imputato a capitale o riserva e rilevante ai fini delle imposte sui redditi) e quindi può essere ricondotta alla specie delle imposte sul reddito delle società. In ragione della causa del credito e della funzione erariale, la Corte ha condiviso l'uso dell'interpretazione estensiva per estendere il privilegio di cui all'art. 2752 c.c. al credito in esame. Ha altresì respinto la censura sulla normativa temporale ritenendo che il tribunale ha valutato il privilegio secondo il testo vigente all'epoca di insorgenza del credito (rilevato nel 2006) e dichiarato inammissibile il motivo relativo a interessi e sanzioni per carenza di autosufficienza nel ricorso. Condanna il ricorrente alle spese processuali.

Norme richiamate

• art. 12, legge n. 342/2000

  "è dovuta un'imposta sostitutiva... pari al 19 per cento relativamente ai beni ammortizzabili e pari al 15 per cento relativamente ai beni non ammortizzabili"

  L'imposta sostitutiva è stata interpretata come colpiscono la capacità contributiva collegata al reddito d'impresa (saldo attivo di rivalutazione imputato a capitale o riserva) e non come imposta di natura reale autonoma; quindi è riconducibile alla disciplina delle imposte sui redditi.

• art. 2752 c.c.

  solo se presente la norma nel testo citato nel provvedimento impugnato

  La Corte ha applicato il privilegio previsto dall'art. 2752, primo comma (privilegio per i crediti dello Stato per imposta sul reddito delle persone giuridiche), estendendone l'ambito per interpretazione estensiva alla imposta sostitutiva rientrando nella causa del credito come sostitutiva dell'Irpeg.

• art. 2778 n. 18 c.c.

  Richiamato come norma che individua i privilegi speciali a favore dello Stato; la Corte ha ritenuto configurabile il privilegio speciale richiesto dall'Agenzia alla stregua delle norme vigenti al tempo di insorgenza del credito.

• art. 13 e art. 14, legge n. 342/2000

  "il saldo attivo... deve essere imputato al capitale o accantonato in una speciale riserva"

  Sono utilizzati per dimostrare che la rivalutazione genera effetti sullo stato patrimoniale e sulla imposizione dei redditi (es. credito d'imposta riconosciuto in caso di distribuzione), rafforzando la natura reddituale dell'imposta sostitutiva.

• d.l. n. 98/2011 (conv. in l. n. 111/2011)

  Richiamato nella discussione sulla incidenza temporale delle norme sui privilegi: le norme sui privilegi sono sostanziali e rilevanti alla data di insorgenza del credito; la Corte ha ritenuto applicato il testo vigente al momento dell'insorgenza del credito.

Massime di principio

• Un'imposta denominata "sostitutiva" collegata a operazioni di rivalutazione può essere qualificata come imposta sui redditi se colpisce la capacità contributiva desumibile dal reddito d'impresa (es.: saldo attivo di rivalutazione imputato a capitale o riserva e rilevante ai fini fiscali).
• Per l'attribuzione di privilegi fiscali (art. 2752 c.c. e simili) conta la causa economica del credito e la funzione erariale: è ammessa l'interpretazione estensiva quando la natura sostanziale del prelievo si raccorda con le categorie già privilegiate (certezza della riscossione e natura di imposta sui redditi).
• Le norme sui privilegi hanno natura sostanziale: la disciplina applicabile è quella vigente al momento di insorgenza del credito, non al momento dell'esecuzione o del concorso dei creditori.
• Chi impugna in cassazione questioni relative a componenti del credito (es. interessi e sanzioni) deve fornire autosufficiente illustrazione e prova degli elementi dedotti; l'omissione rende tali motivi inammissibili.
• La qualificazione formale dell'imposta (es. "sostitutiva") non impedisce che la corte ne valuti la sostanza fiscale per stabilire diritti di prelazione: si guarda alla effettiva oggettività del presupposto impositivo e alla sua incidenza sul reddito.