Circolare n. 20 del 4/11/2024

Finalità e ambito

La circolare fornisce linee guida agli Uffici per applicare le modifiche del D.lgs. 209/2023 alla determinazione della residenza fiscale, armonizzando la normativa con best practice internazionali e riducendo contenziosi.

Nuovi criteri per le persone fisiche

Dal 2024 la residenza fiscale si basa alternativamente su: residenza ai sensi del codice civile, domicilio (ridefinito come luogo dove si sviluppano principalmente i rapporti personali e familiari), presenza fisica nello Stato per la maggior parte del periodo d'imposta (183/184 giorni, con computo delle frazioni di giorno) e iscrizione anagrafica (ora presunzione rimbattibile).

Domicilio: focalizzazione sui rapporti personali e familiari

Il domicilio viene inteso in termini sostanziali: prevale il legame personale/familiare rispetto a quello economico; la valutazione è fattuale e caso per caso, con riferimento anche alla prassi OCSE e alle Convenzioni.

Presenza fisica e working from home

La mera presenza fisica in Italia per la maggior parte dell'anno costituisce criterio autonomo di residenza fiscale (si contano anche frazioni di giorno). Per i lavoratori in smart working la presenza in Italia per 183/184 giorni determina la residenza e la tassazione mondiale, salvo applicazione di Convenzioni internazionali.

Iscrizione anagrafica: presunzione rimbattibile

L'iscrizione nel registro della popolazione residente non produce più una presunzione assoluta: è ora rimbattibile con prove oggettive che dimostrino l'assenza di domicilio, residenza civile o presenza fisica per la maggior parte del periodo.

Persone trasferitesi in Paesi a regime agevolato (AIRE)

Rimane in vigore la presunzione legale rimbattibile per i cittadini italiani cancellati dall'anagrafe e trasferiti in Paesi/territori a regime agevolato (elenco ministeriale); l'onere probatorio resta a carico del contribuente.

Nuovi criteri per società ed enti

Per le società l'amministrazione si identifica ora con due criteri: 'place of effective management' (decisioni strategiche coordinate) e 'principal ordinary management' (esecuzione continuativa e coordinata della gestione ordinaria). Viene eliminato il criterio del 'main object'. La sede legale resta criterio formale alternativo.

Trusts e presunzioni di residenza

Per trust e istituti analoghi localizzati in giurisdizioni non cooperanti la presunzione di residenza in Italia diventa rimbattibile se, dopo la costituzione, un residente italiano trasferisce immobili o impone vincoli di destinazione; è prevista la possibilità di fornire prova contraria.

Entrata in vigore e regole transitorie

Le modifiche si applicano dal 1° gennaio 2024; per i periodi d'imposta fino al 2023 restano valide le regole anteriori (incluse le presunzioni precedenti). Per esercizi non coincidenti col calendario, l'applicazione decorre dall'esercizio successivo in corso al 29/12/2023.

Interazione con Convenzioni contro le doppie imposizioni

La circolare ricorda la prevalenza delle Convenzioni sul diritto interno: in caso di doppia residenza si applicano i tie-breaker (OECD art.4) — permanente dimora, centro degli interessi vitali, dimora abituale, nazionalità — e, per gli enti, si privilegia il luogo della 'effective management' o si ricorre al mutuo accordo tra autorità competenti.

Implicazioni per regimi agevolativi

L'accesso ai regimi per i soggetti che trasferiscono la residenza in Italia (es. art.24-bis, 24-ter, regime impatriati) mantiene i requisiti di non-residenza pregressa; la verifica del periodo precedente va effettuata con le regole applicabili al relativo anno (pre- o post-riforma) e, ove previsto, tenendo conto delle Convenzioni.