Risoluzione n. 179 del 24/07/2007

Trattamento fiscale del trasferimento transitorio dei diritti all'aiuto PAC

La risoluzione affronta il regime fiscale applicabile al trasferimento transitorio dei diritti all’aiuto introdotti dalla riforma della PAC, con particolare riferimento alla possibile qualificazione del diritto come pertinenza del terreno affittato. L’Agenzia esclude tale impostazione e chiarisce le conseguenze in materia di imposta di registro e imposta di bollo.

Quesito posto dall’istante

La CAA ALFA S.r.l., in relazione ai regolamenti CE n. 1782/2003 e n. 795/2004 sul regime di pagamento unico, chiede chiarimenti su due profili:

• se, nel trasferimento transitorio dei titoli di diritto all’aiuto, il diritto possa assumere natura di bene pertinenziale rispetto al terreno dato in affitto, con conseguente applicazione, ai fini dell’imposta di registro, della disciplina del bene principale ai sensi dell’art. 23 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131;
• se l’esenzione dall’imposta di bollo prevista per i contratti di affitto di terreni possa estendersi anche al trasferimento transitorio dei diritti all’aiuto, in ragione della pretesa natura pertinenziale del titolo PAC.

Soluzione prospettata dal contribuente

Il contribuente sostiene che il titolo PAC, in caso di affitto, debba essere assoggettato alla disciplina fiscale prevista per il terreno cui è collegato. Richiama la nozione civilistica di pertinenza di cui all’art. 817 c.c. e la giurisprudenza di legittimità, valorizzando la destinazione funzionale, durevole ed effettiva del bene accessorio rispetto al bene principale e la volontà del titolare di costituire il vincolo.

Inammissibilità dell’interpello

L’Agenzia ritiene l’interpello inammissibile perché non riferibile a un caso concreto e personale, come richiesto dall’art. 11 della legge n. 212 del 2000. La richiesta, infatti, riguarda il trattamento tributario di atti non direttamente riconducibili alla sfera di interessi della CAA istante, ma una questione di carattere generale. Pur dichiarando l’inammissibilità, l’Amministrazione esamina comunque il merito della questione nell’ambito dell’attività di consulenza giuridica.

Quadro normativo di riferimento

Viene richiamato il regime di pagamento unico introdotto dai regolamenti CE n. 1782/2003 e n. 795/2004, che accorpa i pagamenti diretti in un unico titolo calcolato sui diritti maturati nel periodo di riferimento 2000-2001-2002. L’art. 46 del regolamento n. 1782/2003 consente il trasferimento del diritto all’aiuto a titolo oneroso o mediante altri trasferimenti definitivi con o senza terra.

Per facilitare il trasferimento, l’importo complessivo spettante all’agricoltore è suddiviso in quote rapportate a ettari ammissibili. È inoltre richiamato l’art. 10 del decreto ministeriale 5 agosto 2004, n. 1787, secondo cui la cessione dei titoli deve avvenire con atto a sottoscrizione autenticata e deve essere comunicata agli organismi pagatori entro dieci giorni, a pena di nullità. L’art. 12, comma 4, del regolamento CE n. 795/2004 stabilisce inoltre che nessun trasferimento definitivo è possibile prima della definitiva fissazione dei titoli.

Natura giuridica del trasferimento dei diritti all'aiuto

L’Agenzia richiama la risoluzione n. 114/E del 17 ottobre 2006, nella quale era stato affermato, anche sulla base della nota del Ministero delle politiche agricole e forestali del 21 marzo 2006, prot. n. 222, che il trasferimento dei diritti all’aiuto è assimilabile al trasferimento di diritti di credito, poiché l’ammissione al beneficio non attribuisce all’agricoltore un diritto diverso da quello a ricevere una somma di denaro.

Anche nell’ipotesi di affitto dei diritti, ammesso solo contestualmente al trasferimento di un numero equivalente di ettari ammissibili, la qualificazione non muta: l’operazione ha effetti limitati all’incasso del pagamento unico da parte dell’affittuario dei terreni e si configura come cessione di un diritto di credito limitata all’importo da erogare nel periodo di durata del contratto.

Esclusione del vincolo pertinenziale

L’Agenzia esclude che il diritto all’aiuto possa essere considerato pertinenza del terreno affittato. Per la configurabilità della pertinenza occorrono infatti un elemento soggettivo e uno oggettivo:

• l’elemento soggettivo consiste nella volontà del proprietario o titolare di diritto reale di destinare il bene accessorio al servizio del bene principale;
• l’elemento oggettivo consiste nella durevole destinazione funzionale del bene accessorio al bene principale.

Nel caso esaminato, manca il requisito soggettivo, perché il concedente non sceglie liberamente di creare il vincolo, ma è obbligato dalla legge comunitaria a trasferire temporaneamente il diritto all’aiuto insieme all’affitto di un numero equivalente di ettari ammissibili, mediante un unico negozio giuridico. Inoltre, manca anche il requisito oggettivo, poiché l’utilità del diritto non è diretta al terreno come cosa principale, ma si collega alla percezione del pagamento da parte dell’affittuario. Ne consegue l’impossibilità di considerare il diritto all’aiuto come pertinenza del fondo.

Regime fiscale delle cessioni definitive dei titoli PAC

Per le cessioni a titolo definitivo dei diritti all’aiuto, l’Agenzia conferma il rinvio alla risoluzione n. 114/E del 2006. Tali cessioni, essendo assimilate a trasferimenti di denaro, sono escluse dal campo di applicazione dell’IVA ai sensi dell’art. 2, terzo comma, lettera a), del d.P.R. n. 633 del 1972.

Di conseguenza, le vendite definitive dei titoli PAC sono soggette all’imposta di registro in misura proporzionale dello 0,50%, in base al principio di alternatività di cui all’art. 40 del d.P.R. n. 131 del 1986 e all’art. 6 della tariffa, parte prima, del medesimo testo unico.

La base imponibile è costituita dall’importo dei diritti all’aiuto oggetto della cessione, cioè dall’ammontare annuale moltiplicato per il numero delle annualità cedute, attualizzato con il saggio legale di interesse del 2,5%, senza considerare il prezzo pattuito tra cedente e cessionario.

Regime fiscale dell'affitto dei titoli e dei terreni

Per l’affitto dei titoli, che può avvenire solo insieme all’affitto di terreni di pari superficie ammissibile, il contratto deve contenere due disposizioni distinte:

• l’affitto del fondo rustico;
• la cessione temporanea dei titoli.

Relativamente al terreno, l’imposta di registro è dovuta nella misura dello 0,50% sull’ammontare annuo del canone per la durata del contratto, ai sensi dell’art. 5 della tariffa, parte prima, del TUR.

Per la componente relativa ai titoli, l’imposta di registro è dovuta nella misura dello 0,50% sul valore delle annualità trasferite all’affittuario, attualizzate.

Imposta di bollo

Gli atti di trasferimento transitorio dei diritti all’aiuto sono ricondotti all’art. 2 della tariffa, parte prima, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642, con applicazione dell’imposta di bollo nella misura di euro 14,62 per ogni foglio. Non viene pertanto riconosciuta l’estensione automatica del regime di esenzione previsto per i soli contratti di affitto di terreni.

Conclusione

La risoluzione conclude che il trasferimento transitorio dei diritti all’aiuto PAC non ha natura pertinenziale rispetto al terreno affittato. Il relativo regime fiscale è autonomo: imposta di registro proporzionale secondo le regole indicate e imposta di bollo dovuta nella misura ordinaria prevista per tali atti.