Sentenza del 29/03/2022 n. 10023 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Ancona che, in appello, aveva accolto l'impugnazione dei venditori (S.R., S.A., Sp.An.) contro avvisi di rettifica e liquidazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale relativi a compravendite di suoli (valore accertato €1.222.000 vs valore dichiarato €484.255,81) subordinate a una condizione sospensiva complessa collegata all'approvazione di un accordo di programma in variante al PRG e alla stipulazione della convenzione attuativa. L'Agenzia deduce più motivi (omessa riunione degli appelli, erronea applicazione del potere di disapplicazione del giudice tributario, errata qualificazione dell'efficacia della compravendita e della funzione della ricognizione di avveramento, tra gli altri) chiedendo il riesame della decisione che aveva ritenuto la compravendita inefficace per carenza di due eventi condizionanti.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il motivo relativo all'omessa riunione degli appelli (primo motivo) ma ha accolto il secondo e il quinto motivo ritenendoli fondati. Ha censurato il giudice di appello per aver disapplicato la convenzione attuativa (atto negoziale di natura pubblicistica) in via incidentale, operazione che esula dal potere del giudice tributario quando l'atto non costituisce un atto o regolamento generale rilevante ai fini dell'imposizione. Tuttavia la Corte ha affermato che l'avveramento della condizione sospensiva complessa può essere accertato anche in mancanza della formale ricognizione annotata e che, una volta accertato l'avveramento (es.: stipula e approvazione dell'accordo e della convenzione accessiva), l'amministrazione finanziaria è legittimata a riscuotere le imposte in misura proporzionale ai sensi del DPR 131/1986 art.27, comma 2, e ad irrogare la sanzione per omessa denuncia (art.69). Per questi motivi la sentenza impugnata è stata cassata nei punti indicati e la causa rinviata alla Commissione Tributaria Regionale di Ancona in diversa composizione.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Limita e definisce il potere del giudice tributario di disapplicare atti amministrativi: il giudice può non applicare regolamenti o atti generali illegittimi rilevanti ai fini della decisione, ma non può disapplicare in via incidentale atti negoziali o convenzioni che non siano atti generali rilevanti per l'imposizione

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  art. 19; art. 27, comma 2; art. 53-bis; art. 63, comma 1; art. 69

  Art.27(2): consente la tassazione proporzionale della compravendita quando la condizione sospensiva si è avverata; art.19 e art.69 disciplinano l'obbligo di denuncia dell'avveramento e la sanzione per omessa denuncia; l'avveramento può essere provato anche senza l'atto ricognitivo formale

• Codice Civile

  art. 1353; art. 2655; art. 2668

  Art.1353: le parti possono subordinare l'efficacia del contratto a condizioni sospensive anche con riferimento a fatti o atti amministrativi futuri; gli atti di 'ricognizione' e la loro annotazione/transcrizione hanno valore meramente pubblicizzativo e non possono costituire di per sé una 'ulteriore' condizione della condizione

• L. 20 marzo 1865, n. 2248

  Principio secondo cui il giudice può non applicare regolamenti o atti generali illegittimi; la Corte precisa che tale potere non si estende automaticamente alla disapplicazione di atti negoziali o di convenzioni attuative non rilevanti alla determinazione dell'imposta

• D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267

  Disciplina l'accordo di programma e le convenzioni attuative in materia urbanistica; la natura pubblicistica di tali convenzioni comporta che le questioni di legittimità siano, in via ordinaria, di competenza del giudice amministrativo e non sottraibili al controllo incidentale del giudice tributario quando non incidono sulla disciplina fiscale

• Codice di procedura civile / normativa processuale tributaria

  art. 335 c.p.c.; D.Lgs. 546/1992 artt. 29, 61

  L'omessa riunione degli appelli contro la stessa decisione non determina automaticamente nullità impugnabile in cassazione se non è dimostrato un concreto pregiudizio per la difesa; nel processo tributario la riunione è auspicata per evitare giudicati contrastanti ma l'assenza del provvedimento non è sanzionata di per sé con nullità quando il procedimento si è svolto in modo sostanzialmente unitario

Massime di principio

• Il giudice tributario può disapplicare regolamenti o atti amministrativi generali illegittimi rilevanti per la decisione (art.7 D.Lgs. 546/1992), ma non può in via incidentale annullare o disapplicare convenzioni attuative o atti negoziali di natura pubblicistica che non costituiscono un atto normativo o regolamentare rilevante ai fini dell'imposizione; tali profili di legittimità sono di regola rimessi al giudice amministrativo
• Le parti possono subordinare l'efficacia di una compravendita a una condizione sospensiva anche se fondata su eventi amministrativi (es. approvazione di variante urbanistica e stipula di convenzione): ciò non rende il contratto nullo di per sé, ma l'inefficacia opera solo se la condizione non si avvera
• L'avveramento della condizione sospensiva complessa può essere accertato con mezzi diversi dalla formale ricognizione (es.: atti di approvazione, riconoscimento delle parti, accertamento giudiziale, informazioni da parte dell'Amministrazione finanziaria); la mancata annotazione o la mancata ricognizione non impedisce in assoluto il sorgere dell'obbligo tributario
• Quando la condizione sospensiva si è avverata, l'amministrazione è legittimata a liquidare le imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura proporzionale (DPR 131/1986 art.27(2)) e ad applicare sanzioni per omessa denuncia (art.69 DPR 131/1986), anche in assenza dell'atto ricognitivo formale
• L'omessa riunione formale degli appelli contro la stessa sentenza non è automaticamente causa di annullamento se non viene dimostrato un concreto pregiudizio; la regolarità sostanziale del procedimento (udienza unica, stesso collegio, medesima trattazione) può escludere la doglianza