Sentenza del 21/06/2019 n. 16702 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente ha contestato l’avviso di liquidazione con cui l’Amministrazione aveva assoggettato a imposizione proporzionale, ai fini dell’imposta sulle successioni e donazioni e delle imposte ipotecaria e catastale, l’atto con cui i coniugi avevano conferito la nuda proprietà di due immobili a un trust, destinato a favore dei figli presenti e nascituri. Secondo il contribuente, l’atto istitutivo e l’atto di dotazione del trust producono soltanto segregazione e intestazione strumentale dei beni al trustee, senza un trasferimento definitivo di ricchezza o un immediato arricchimento del beneficiario; pertanto non integrano il presupposto per l’imposizione proporzionale.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso, cassato la sentenza sfavorevole di merito e deciso direttamente la causa annullando l’atto impositivo. Ha stabilito che la mera costituzione del vincolo di destinazione non costituisce un’autonoma fattispecie impositiva e che, nel trust, l’imposta proporzionale sulle successioni e donazioni e quella ipotecaria e catastale non sono dovute né sull’atto istitutivo né sull’atto di dotazione, poiché il trasferimento al trustee è transitorio, strumentale e non definitivo. L’imposizione proporzionale può sorgere, in linea generale, soltanto al momento dell’eventuale trasferimento finale dei beni al beneficiario, quando si realizza un effettivo e stabile arricchimento. Le spese sono state compensate per l’esistenza di un precedente contrasto giurisprudenziale.

Norme richiamate

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, convertito dalla L. n. 286 del 2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La disposizione non istituisce un’autonoma imposta applicabile alla mera costituzione del vincolo di destinazione, indipendentemente da un trasferimento effettivo di ricchezza. Il riferimento ai vincoli di destinazione comprende il trust quando attraverso di esso si realizza un effettivo trasferimento patrimoniale imponibile.

• D.Lgs. n. 346 del 1990, art. 1

  L’imposta sulle successioni e donazioni presuppone un trasferimento di beni o diritti idoneo a produrre un concreto arricchimento. Nel trust tale presupposto non si realizza, di regola, con l’atto istitutivo o con la dotazione al trustee.

• Art. 53 Cost.

  L’imposizione deve essere collegata a un’effettiva capacità contributiva. La mera segregazione dei beni e l’attribuzione formale al trustee non costituiscono, da sole, un indice sufficientemente concreto di ricchezza imponibile.

• Convenzione dell’Aja del 1 luglio 1985, art. 2, ratificata dalla L. n. 364 del 1989

  Il trust comporta la separazione dei beni dal patrimonio del trustee e l’attribuzione a quest’ultimo di poteri gestori vincolati allo scopo del trust. Questa struttura conferma la natura strumentale e non definitiva del trasferimento dal disponente al trustee.

• D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 9 della Tariffa e 43

  L’imposta di registro proporzionale per gli atti aventi a oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale riguarda prestazioni effettivamente patrimoniali e, secondo la lettura della Corte, tipicamente onerose. L’atto di dotazione del trust, se gratuito e strumentale, non rientra in tale presupposto ed è soggetto all’imposta fissa.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, artt. 1 e 10

  Le imposte ipotecaria e catastale proporzionali presuppongono un trasferimento effettivo di proprietà o di diritti reali immobiliari. Il trasferimento al trustee, quando è temporaneo, vincolato e finalizzato alla successiva attribuzione, non è sufficiente a giustificare l’imposizione proporzionale.

• L. n. 112 del 2016, art. 6

  La specifica esenzione prevista per i trust istituiti a favore di persone con disabilità non implica, a contrario, che ogni altro trust sia automaticamente soggetto all’imposta proporzionale al momento della costituzione. I presupposti dell’imposta devono essere individuati direttamente nella disciplina generale.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  L’Amministrazione finanziaria può riqualificare l’atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, quando il trust sia solo apparente o utilizzato per realizzare un trasferimento definitivo diverso da quello formalmente dichiarato.

• L. n. 212 del 2000, art. 10-bis

  Resta possibile contestare l’abuso del diritto o l’elusione fiscale quando la struttura del trust, pur formalmente valida, sia priva di sostanza economica e finalizzata essenzialmente a ottenere un indebito vantaggio fiscale.

Massime di principio

• Nel trust ordinario, l’atto istitutivo e il conferimento dei beni al trustee hanno normalmente funzione preparatoria, segregativa e strumentale: non determinano di per sé un trasferimento definitivo di ricchezza.
• L’imposta proporzionale sulle successioni e donazioni, così come le imposte ipotecaria e catastale proporzionali, deve essere collegata al momento in cui il beneficiario riceve stabilmente il bene o il diritto, realizzando un effettivo arricchimento.
• La designazione del beneficiario già nell’atto istitutivo non basta, da sola, a giustificare l’imposizione immediata: occorre verificare se vi sia un trasferimento attuale, definitivo e non meramente strumentale.
• Anche nel trust autodichiarato, in cui disponente e trustee coincidono, la sola segregazione dei beni non costituisce normalmente un trasferimento imponibile, perché manca un trasferimento intersoggettivo e un arricchimento attuale.
• Se l’atto realizza invece un trasferimento immediato e definitivo al trustee o a un altro soggetto, senza reale funzione di segregazione e destinazione, può essere riqualificato e assoggettato all’imposta coerente con la sua effettiva natura.
• La qualificazione fiscale dipende dalla sostanza economica dell’operazione: occorre esaminare poteri del trustee, stabilità del trasferimento, individuazione dei beneficiari, finalità del trust ed eventuale ritorno dei beni al disponente.
• La decisione riguarda il quadro normativo e giurisprudenziale esaminato dalla Corte nel 2019; per operazioni attuali è necessario verificare eventuali modifiche legislative e gli orientamenti più recenti.