Cassazione Civile, Ordinanza n. 31721/2024 del 10/12/2024

Esito

La controversia

L'istituto religioso aveva impugnato un avviso di accertamento IMU relativo all'anno 2013 per un immobile sito in Trento adibito a sede di scuola paritaria. In primo grado il ricorso era stato accolto, ritenendosi applicabile l'esenzione per attività didattica svolta con modalità non commerciali, poiché la retta era considerata simbolica; erano state respinte anche le eccezioni di nullità dell'avviso per violazione del contraddittorio endoprocedimentale e per carenza di motivazione. In appello erano stati respinti sia l'appello del Comune sia quello incidentale della contribuente. Il Comune ha quindi proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: violazione della disciplina dell'esenzione IMU per gli enti non commerciali, anche in relazione alla nozione di attività svolta con modalità non commerciali; violazione dell'art. 107 TFUE sugli aiuti di Stato; violazione degli artt. 115 c.p.c. e 2697 c.c. per avere i giudici di merito ritenuto simbolica la retta senza adeguata prova; violazione dell'art. 132 c.p.c. per asserito eccesso di potere giurisdizionale nella valutazione della natura della retta. L'istituto ha resistito e proposto ricorso incidentale, deducendo la violazione del contraddittorio endoprocedimentale e la nullità dell'avviso per difetto di motivazione e mancata allegazione della delibera comunale. La Corte ha ritenuto infondati i motivi incidentali: prima dell'introduzione delle specifiche norme sul contraddittorio tributario non esisteva un obbligo generalizzato per i tributi non armonizzati; la motivazione dell'avviso era stata ritenuta sufficiente dal giudice di merito, mentre la questione sulla mancata allegazione delle delibere comunali era nuova e comunque tali delibere sono atti generali conoscibili. Quanto al ricorso principale, la Corte ha accolto i motivi centrali: la nozione di corrispettivo simbolico non coincide con una semplice retta inferiore ai costi medi nazionali; occorre una verifica concreta e puntuale della irrisorietà della retta rispetto ai costi effettivi del servizio e ai finanziamenti ricevuti, con onere della prova a carico del contribuente che invoca l'esenzione. La sentenza d'appello, avendo fondato l'esenzione su un confronto astratto con il costo medio ministeriale e senza considerare dati concreti, è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Trento in diversa composizione, anche per le spese.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso incidentale dell'istituto religioso; ha accolto i motivi principali del Comune attinenti alla corretta interpretazione e applicazione dell'esenzione IMU per attività didattiche svolte con modalità non commerciali; ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Trento in diversa composizione. La Corte ha ritenuto erronea la decisione di merito perché basata su un parametro astratto e non normativamente decisivo, ossia il costo medio nazionale per studente, invece che su una verifica concreta dell'irrisorietà della retta, dei costi effettivi e dei finanziamenti ricevuti, oltre che sull'effettivo assolvimento dell'onere probatorio da parte del contribuente.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  viene richiamato come base formale dei motivi di ricorso per cassazione dedotti dalle parti

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  non impone, per i tributi non armonizzati, un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale prima dell'introduzione di specifiche norme interne

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  come le altre disposizioni della Carta richiamate, è ritenuto non idoneo a fondare un obbligo generalizzato di contraddittorio per i tributi non armonizzati

• art. 48 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  come le altre disposizioni della Carta richiamate, è ritenuto non idoneo a fondare un obbligo generalizzato di contraddittorio per i tributi non armonizzati

• art. 24 Cost.

  richiamato dalla parte, ma non ritenuto fondamento di un contraddittorio endoprocedimentale generalizzato nel caso di specie

• art. 5-ter d.lgs. n. 218 del 1997

  è indicato come norma successiva che introduce specifiche ipotesi di contraddittorio tributario

• art. 6-ter L. n. 212 del 2000

  è indicato come norma successiva che disciplina il contraddittorio tributario in via specifica

• art. 3 L. n. 241 del 1990

  richiamato dalla parte per la motivazione dell'atto, ma la censura è stata ritenuta infondata

• art. 21-septies L. n. 241 del 1990

  richiamato dalla parte per sostenere la nullità dell'avviso, ma la censura è stata respinta

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dalla parte per sostenere il difetto di motivazione; la Corte rileva che la motivazione dell'avviso era stata ritenuta sufficiente in fatto

• art. 9, comma 8, d.lgs. n. 23 del 2011

  rinvia all'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504 del 1992 per l'esenzione IMU degli enti non commerciali

• art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504 del 1992

  l'esenzione è applicabile solo se le attività indicate sono svolte con modalità non commerciali

• art. 4, comma 3, lett. c), d.m. n. 200 del 2012

  le attività didattiche sono non commerciali se gratuite o con corrispettivi simbolici tali da coprire solo una frazione del costo effettivo del servizio

• art. 9, comma 6-ter, d.l. n. 174 del 2012

  attribuisce valore normativo al regolamento ministeriale richiamato

• art. 107 TFUE

  richiamato dal Comune, ma la decisione si concentra sulla disciplina interna e UE dell'esenzione per enti non commerciali

• art. 115 c.p.c.

  richiamato per contestare la valutazione probatoria, con accoglimento della censura del Comune perché la prova non poteva ritenersi raggiunta in modo astratto

• art. 2697 c.c.

  l'onere di dimostrare il carattere simbolico del corrispettivo grava sul contribuente che invoca l'esenzione

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per vizio motivazionale/eccesso di potere giurisdizionale, ma la censura è stata assorbita dall'accoglimento degli altri motivi

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  le delibere comunali generali non devono essere allegate all'avviso se sono atti soggetti a pubblicità legale e conoscibili dal contribuente

• art. 378 c.p.c.

  non consente la produzione di nuova documentazione in memoria, in mancanza di rituale istanza di rimessione in termini

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato nel dispositivo per il contributo unificato aggiuntivo in caso di rigetto/inammissibilità, secondo la disciplina processuale

Massime di principio

• L'esenzione IMU per gli enti non commerciali che svolgono attività didattica richiede una verifica concreta del carattere non commerciale dell'attività, non essendo sufficiente il mero richiamo a parametri astratti o a medie nazionali.
• Il corrispettivo è "simbolico" solo se è irrisorio e sostanzialmente privo di rapporto con il servizio reso; non basta che sia semplicemente inferiore ai costi medi o ai prezzi di mercato.
• Ai fini della verifica della non commercialità dell'attività didattica devono essere considerati anche i costi effettivi del servizio e gli eventuali finanziamenti pubblici o privati, poiché la retta va valutata nel complesso del metodo economico dell'ente.
• Il contribuente che invoca l'esenzione ha l'onere di provare i presupposti del beneficio fiscale, incluso il carattere simbolico della retta e l'assenza di una gestione economica dell'attività.
• Nei tributi non armonizzati, prima dell'introduzione di specifiche norme interne, non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale fondato direttamente sulla Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea.
• Gli atti generali dell'ente impositore, come le delibere comunali sulle tariffe o sulla disciplina del tributo, non devono essere allegati all'avviso di accertamento quando siano soggetti a pubblicità legale e dunque conoscibili dal contribuente.
• In cassazione non possono essere introdotte questioni nuove che richiedano accertamenti di fatto, se la loro deduzione nei gradi di merito non risulta specificamente indicata nel ricorso.
• Le istruzioni ministeriali o i criteri amministrativi di compilazione non possono modificare il contenuto della norma primaria né sostituire l'accertamento concreto richiesto dalla disciplina dell'esenzione.

Come è indicizzato