Sentenza del 10/08/2015 n. 803 - Comm. Trib. Reg. per il Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato, ai fini dell'imposta di registro, una cessione dell'intera partecipazione detenuta da xxx s.r.l. in zzz s.r.l. come cessione di ramo d'azienda. L'operazione era stata preceduta dal conferimento del ramo d'azienda in zzz s.r.l. e seguita dalla cessione delle partecipazioni a yyy s.r.l., con successiva fusione di zzz s.r.l. in jjj s.p.a. L'Ufficio riteneva che la sequenza fosse stata realizzata principalmente per ottenere un risparmio d'imposta. La contribuente contestava, tra l'altro, la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo, il difetto di motivazione dell'avviso e l'errata applicazione dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, sostenendo l'esistenza di concrete ragioni economiche e organizzative.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso per mancato contraddittorio. In appello, il Collegio ha confermato l'illegittimità dell'operato dell'Ufficio e ha ritenuto comunque dimostrato che l'operazione rispondeva a ragioni economiche diverse dal mero risparmio fiscale: separazione dell'attività immobiliare dalla gestione dei supermercati, possibile ingresso di un nuovo socio e maggiore adeguatezza della cessione delle partecipazioni rispetto alla cessione diretta del ramo d'azienda, considerata anche la natura di holding dell'acquirente. È stata quindi confermata l'annullamento dell'avviso di maggiore imposta di registro pari a 175.332 euro. Le spese di entrambi i gradi sono state integralmente compensate per la particolarità della controversia.

Norme richiamate

• Art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 - Testo unico dell'imposta di registro

  L'Ufficio può riqualificare l'atto soggetto a registrazione considerando la natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato.

  La norma consente all'Amministrazione finanziaria di valutare la sostanza giuridica dell'operazione e di riqualificare atti privi di effettive ragioni economiche diverse dal risparmio fiscale. Tuttavia, il contribuente può dimostrare l'esistenza di valide ragioni economiche e organizzative.

• Art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina delle operazioni elusive e delle garanzie procedimentali, compreso il contraddittorio preventivo.

  Sebbene la norma riguardi principalmente le imposte dirette, il Collegio ha ritenuto che il principio del contraddittorio preventivo abbia portata generale e operi anche nell'ambito dell'imposta di registro.

• Art. 176, comma 3, del TUIR

  Il conferimento d'azienda e la successiva cessione delle partecipazioni ricevute non costituiscono operazioni elusive.

  La disposizione esprime un principio di riconoscimento della legittimità fiscale della sequenza conferimento d'azienda-cessione delle partecipazioni, quando l'operazione sia effettiva e non meramente artificiosa. Nel caso concreto è stata valorizzata come conferma della non automatica elusività della struttura negoziale.

• Principio generale del contraddittorio preventivo

  Il destinatario di un atto pregiudizievole della Pubblica Amministrazione deve essere posto nella condizione di esporre preventivamente le proprie ragioni.

  Prima dell'emissione di un atto impositivo fondato sulla riqualificazione o sull'abuso del diritto, l'Amministrazione deve consentire al contribuente di interloquire, anche quando una specifica disposizione non preveda espressamente tale adempimento.

• Cass. civ., Sezioni Unite, nn. 30055, 30056 e 30057 del 2008

  L'Amministrazione può contrastare operazioni prive di valide ragioni economiche e dirette al mero risparmio fiscale, ma il contribuente può provare l'esistenza di ragioni economiche effettive e apprezzabili.

Massime di principio

• La sequenza conferimento di azienda seguito dalla cessione delle partecipazioni non è automaticamente elusiva: occorre verificare concretamente lo scopo dell'operazione e l'esistenza di ragioni economiche diverse dal risparmio fiscale.
• Il contribuente deve documentare le ragioni organizzative, gestionali, finanziarie o commerciali dell'operazione, come la separazione di rami di attività, la riorganizzazione societaria, l'ingresso di soci o la maggiore funzionalità della cessione delle partecipazioni.
• L'Amministrazione finanziaria non può basarsi soltanto sulla concatenazione temporale degli atti o sul diverso carico fiscale: deve dimostrare l'assenza di sostanza economica e la prevalenza dell'obiettivo fiscale.
• Il contraddittorio preventivo costituisce una garanzia generale nei procedimenti tributari potenzialmente pregiudizievoli, anche quando l'accertamento riguarda l'imposta di registro e non ricade direttamente nell'ambito dell'art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973.
• La successiva fusione o riorganizzazione societaria non rende di per sé elusivo il precedente trasferimento delle partecipazioni; deve essere valutata la posizione concreta del contribuente e la sua estraneità o meno alle fasi successive.
• In situazioni analoghe è opportuno predisporre una documentazione preventiva e coerente delle ragioni economiche, delle alternative considerate e dei vantaggi gestionali perseguiti, perché tali elementi possono risultare decisivi per escludere l'abuso del diritto.