Corte di giustizia, Sentenza C-288/22

IVA e attività del membro del consiglio di amministrazione di una società per azioni di diritto lussemburghese

La pronuncia interviene in un rinvio pregiudiziale del tribunal d’arrondissement de Luxembourg in materia di IVA. Il giudice nazionale chiedeva se l’attività di un membro del consiglio di amministrazione di società per azioni lussemburghesi integri un’attività economica e se sia svolta in modo indipendente ai sensi della direttiva 2006/112/CE.

Fatti e procedimento principale

TP era membro del consiglio di amministrazione di diverse società per azioni di diritto lussemburghese e svolgeva compiti di indirizzo, esame delle strategie, dei conti, dei rischi e delle proposte da sottoporre alle assemblee. Per tali attività percepiva compensi deliberati dalle assemblee generali degli azionisti, in forma di percentuale sugli utili o, secondo quanto emerso nel corso del giudizio, anche in importo forfettario.

L’Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA aveva emesso nei suoi confronti un bollettino di tassazione d’ufficio IVA per il 2019. TP contestava che l’attività di amministratore costituisse un’attività economica e sosteneva di non essere soggetto passivo IVA.

Questioni pregiudiziali

Il giudice del rinvio ha chiesto alla Corte:

• se l’attività di membro del consiglio di amministrazione costituisca un’"attività economica" ai sensi dell’articolo 9 della direttiva IVA;
• se tale attività sia svolta "in modo indipendente" ai sensi degli articoli 9 e 10 della direttiva IVA.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2006/112/CE, sulle prestazioni di servizi a titolo oneroso effettuate da un soggetto passivo;
• l’articolo 9, paragrafo 1, sulla nozione di soggetto passivo e di attività economica;
• l’articolo 10, sulla nozione di indipendenza e sull’esclusione dei lavoratori subordinati;
• l’articolo 24, paragrafo 1, sulla nozione di prestazione di servizi;
• l’articolo 73, sulla base imponibile e sul corrispettivo versato da un terzo;
• l’articolo 267 TFUE, base del rinvio pregiudiziale.

Ragionamento della Corte sulla prima questione

La Corte ricorda che un’attività è economica se corrisponde a una delle operazioni di cui all’articolo 2, paragrafo 1, della direttiva IVA, in particolare a una prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso.

Per qualificare una prestazione come "a titolo oneroso" occorre un nesso diretto tra servizio e corrispettivo: il pagamento può provenire anche da un terzo, e non necessariamente dal destinatario diretto del servizio. Il corrispettivo deve però essere effettivo e ragionevolmente commisurato al servizio reso.

Applicando tali principi, la Corte osserva che l’attività svolta da TP integra una prestazione di servizi. In presenza di una remunerazione deliberata dalle assemblee degli azionisti, sia essa commisurata agli utili sia forfettaria, il giudice nazionale deve verificare che essa sia oggettivamente collegata al servizio reso e che le modalità di determinazione siano prevedibili. La nomina per un mandato di durata massima di sei anni conferisce inoltre all’attività un carattere stabile.

Ragionamento della Corte sulla seconda questione

La Corte precisa che la valutazione dell’indipendenza va compiuta alla luce dell’articolo 9 della direttiva IVA; l’articolo 10 è rilevante come criterio interpretativo, ma non autonomamente decisivo nel caso specifico.

Per stabilire se un’attività sia esercitata in modo indipendente occorre verificare se vi sia un vincolo di subordinazione. I criteri indicati dalla giurisprudenza includono: svolgimento in nome proprio, per proprio conto e sotto la propria responsabilità; assunzione del rischio economico; autonomia nell’organizzazione del lavoro; percezione diretta dei compensi.

Nel caso di TP, la Corte rileva che, pur essendo libero di formulare proposte e votare in consiglio, egli non assumeva la rappresentanza o la gestione quotidiana, non faceva parte di un comitato direttivo e, soprattutto, non sopportava il rischio economico connesso alla sua attività. Il rischio economico ricadeva sulla società, non sul membro del consiglio, e la responsabilità personale era esclusa o comunque limitata dal diritto nazionale.

La circostanza che i compensi dipendano dagli utili non trasforma l’attività in un’attività svolta per proprio conto: la partecipazione agli utili non equivale all’assunzione di un rischio di perdite proprio del prestatore.

Decisione e dispositivo

La Corte ha risposto che:

• un membro del consiglio di amministrazione di una società per azioni di diritto lussemburghese esercita un’attività economica ai sensi dell’articolo 9, paragrafo 1, della direttiva IVA se fornisce a titolo oneroso una prestazione di servizi alla società, con carattere stabile e a fronte di una retribuzione prevedibile;
• tuttavia, l’attività di membro del consiglio di amministrazione non è esercitata in modo indipendente quando, pur in assenza di vincolo gerarchico formale e pur organizzando liberamente il lavoro, l’interessato non agisce per proprio conto né sotto la propria responsabilità e non sopporta il rischio economico della propria attività.

Principi pratici per il professionista

La sentenza è rilevante per la qualificazione IVA dei compensi degli amministratori di società di capitali. La Corte distingue tra:

• esistenza di una prestazione di servizi a titolo oneroso, che può integrare attività economica;
• requisito ulteriore dell’indipendenza, che può mancare se l’amministratore non assume rischio economico personale e opera sostanzialmente nell’ambito dell’organizzazione della società.

In concreto, la semplice forma del compenso, anche se calcolato sugli utili o deliberato dall’assemblea, non è sufficiente da sola a escludere l’IVA; ma, nello stesso tempo, l’assenza di autonomia sostanziale e di rischio economico personale impedisce la qualifica di attività esercitata in modo indipendente ai fini dell’articolo 9 della direttiva IVA.