Cassazione Civile, Sentenza n. 38288/2021 del 03/12/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della decisione della CTR che aveva dichiarato inammissibili i ricorsi proposti dal contribuente avverso avvisi di liquidazione (recupero IVA e imposta sostitutiva su mutuo per perdita dei benefici "prima casa") per tardività rispetto al termine ordinario di 60 giorni (art. 21 d.lgs. 546/1992) e per ritenuta non applicabilità della sospensione del termine prevista dall'art. 6, commi 2-3, d.lgs. 218/1997 perché gli atti sarebbero mere liquidazioni/atti di riscossione e non avvisi di accertamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso del contribuente. Ha ritenuto che gli avvisi impugnati siano atti aventi natura impositiva (assimilabili ad avvisi di accertamento) perché fondati su valutazioni tecniche che contrastano la dichiarazione del contribuente; pertanto si applicano le disposizioni speciali sull'accertamento con adesione (art. 6, commi 2-3, d.lgs. 218/1997). Poiché il contribuente aveva presentato istanza di accertamento con adesione (1 luglio 2009), il termine ordinario per proporre ricorso risultava sospeso e i ricorsi erano stati comunque proposti nei termini così determinati (tenuto conto anche della sospensione feriale). La Corte ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla CTR di Brescia in diversa composizione anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 21, d.lgs. 546/1992

  «Il ricorso deve essere proposto a pena di inammissibilita' entro sessanta giorni dalla data di notificazione dell'atto impugnato»

  Norma di carattere generale che stabilisce il termine ordinario di 60 giorni per proporre ricorso; nel caso concreto è stata considerata derogabile dalla disciplina speciale dell'accertamento con adesione

• art. 6, commi 2-3, d.lgs. 218/1997

  comma 2: norme sull'istanza di accertamento con adesione da parte del contribuente; comma 3: "Il termine per l'impugnazione ... e' sospeso per un periodo di novanta giorni dalla data di presentazione dell'istanza del contribuente; ... L'impugnazione dell'atto comporta rinuncia all'istanza."

  Norma speciale che sospende il termine ordinario per proporre ricorso quando il contribuente presenta istanza di accertamento con adesione; applicabile agli atti che abbiano natura impositiva (avvisi di accertamento) e, secondo la Corte, anche agli avvisi di liquidazione che sostanzialmente esprimono una pretesa fiscale maggiore

• art. 12, d.lgs. 218/1997

  Richiamata dal ricorrente nella censura ma non decisiva nelle motivazioni della Corte; generalmente rilevante nel quadro disciplinare dell'accertamento con adesione

• art. 76 Cost.

  Richiamato dal ricorrente in prospettiva di tutela costituzionale (diritto di difesa/giudice naturale), ma la decisione di merito si è basata sull'interpretazione delle norme tributarie speciali e generali

• art. 60, DPR 633/1972

  Richiamato nel testo dell'art. 6 d.lgs. 218/1997 come riferimento al termine per il pagamento dell'IVA; la Corte ha richiamato la normativa collegata per spiegare l'effetto della sospensione

• art. 15, DPR 602/1973

  Richiamato nel testo dell'art. 6 d.lgs. 218/1997 in relazione all'iscrizione a ruolo a titolo provvisorio; citazione presente nella motivazione per completezza normativa

• art. 6, DM 2 agosto 1969 (normativa catastale/valutativa)

  Richiamato per spiegare che le riprese fiscali si basavano su valutazioni dell'Agenzia del territorio; elemento tecnico che ha fatto qualificare gli atti come impositivi

Massime di principio

• Se un avviso di liquidazione si fonda su valutazioni tecniche che rimettono in discussione la dichiarazione del contribuente (es. valutazioni catastali/di mercato), può avere natura sostanzialmente impositiva e va considerato assimilabile a un avviso di accertamento ai fini processuali.
• La presentazione di un'istanza di accertamento con adesione sospende il termine ordinario di 60 giorni per proporre ricorso (art. 6, comma 3, d.lgs. 218/1997): il contribuente deve conservare prova della data di presentazione dell'istanza poiché questa data determina il periodo di sospensione di 90 giorni.
• Nel conteggio dei termini per proporre ricorso va considerata qualsiasi sospensione prevista dalla legge (es. sospensione feriale) oltre alla sospensione derivante dall'accertamento con adesione.
• Prima di considerare un ricorso tardivo, il giudice deve valutare se l'atto impugnato sia effettivamente un atto di riscossione/liquidazione puro o un atto con contenuto impositivo: la qualificazione sostanziale dell'atto è decisiva per l'applicabilità delle regole speciali.
• Per evitare rischi procedurali, in caso di ricezione di avvisi di liquidazione basati su valutazioni tecniche è prudente valutare tempestivamente la presentazione dell'istanza di accertamento con adesione o, alternativamente, proporre ricorso nei termini e documentare ogni atto compiuto (ricevute, istanze, comunicazioni).
• La giurisprudenza recente tende ad assimilare ad avvisi di accertamento anche taluni avvisi di liquidazione quando esprimono una pretesa fiscale maggiore e sostanzialmente impositiva; pertanto va verificata la natura sostanziale dell'atto più che la sua denominazione formale.