Cassazione Civile, Ordinanza n. 31696/2021 del 04/11/2021

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva emesso avvisi di accertamento per l'anno d'imposta 2005 nei confronti di una società e dei relativi soci. Gli atti erano stati annullati in primo grado e l'appello dell'Ufficio era stato respinto dal giudice tributario regionale, che aveva ritenuto indispensabile il contraddittorio preventivo perché la rettifica sarebbe stata fondata unicamente sugli studi di settore e, comunque, non poteva essere riqualificata come accertamento induttivo. Nel ricorso per cassazione l'Agenzia ha dedotto: (1) nullità della sentenza per difetto di motivazione e violazione delle norme processuali, perché il giudice di appello non aveva spiegato perché la pretesa fosse basata solo sugli studi di settore, trascurando che gli avvisi richiamavano anche altri elementi di inattendibilità contabile e che il PVC aveva preceduto l'accertamento; (2) omesso esame di fatti decisivi, ossia la pluralità di elementi posti a base del recupero a tassazione e l'asserita osservanza del contraddittorio tramite il processo verbale di constatazione e il termine di cui all'art. 12, comma 7, L. 212/2000; (3) violazione delle norme sostanziali e probatorie sull'accertamento induttivo e sugli studi di settore, sostenendo che, essendo emerse gravi irregolarità e inattendibilità delle scritture, l'Ufficio poteva procedere senza il contraddittorio tipico dell'accertamento standardizzato, o comunque che tale contraddittorio era stato assicurato.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso. Ha ritenuto fondati, esaminati congiuntamente, i motivi dell'Agenzia, osservando che la decisione di merito aveva affermato in modo apodittico che l'accertamento fosse fondato solo sugli studi di settore, senza dar conto del contenuto degli avvisi di accertamento e del PVC, dai quali emergevano anche altre circostanze sintomatiche di inattendibilità contabile. La Corte ha ribadito che l'obbligo di contraddittorio preventivo previsto per gli accertamenti standardizzati opera solo quando la pretesa sia costruita esclusivamente sugli studi di settore, mentre non opera se l'Ufficio si fonda anche su ulteriori elementi presuntivi o irregolarità contabili. Poiché il giudice di appello non aveva correttamente verificato tale presupposto né motivato adeguatamente, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria di secondo grado di Bolzano, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, comma primo, n. 3, c.p.c.

  È stato invocato per denunciare violazione di legge nella qualificazione dell'accertamento e nella verifica dell'obbligo di contraddittorio.

• art. 360, comma primo, n. 4, c.p.c.

  È stato invocato per censurare il vizio di motivazione e la mancata esplicitazione del ragionamento decisorio.

• art. 360, comma primo, n. 5, c.p.c.

  È stato invocato per omesso esame di fatti decisivi relativi alla base dell'accertamento e al contraddittorio.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Richiamato come parametro del vizio di motivazione della sentenza.

• art. 156 c.p.c.

  Richiamato in relazione alle conseguenze della nullità del provvedimento per difetto di motivazione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato quale norma sul contenuto della motivazione.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato quale norma sul contenuto della sentenza tributaria.

• art. 61 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato per il regime dell'appello nel processo tributario.

• art. 10, comma 1, L. 8 maggio 1998, n. 146

  Gli accertamenti basati sugli studi di settore [...] sono effettuati nei confronti dei contribuenti con le modalità di cui al presente articolo qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi

  La norma disciplina gli accertamenti basati sugli studi di settore e delimita l'ambito di applicazione della procedura standardizzata.

• art. 10, comma 3-bis, L. 8 maggio 1998, n. 146

  Nelle ipotesi di cui al comma 1 l'ufficio, prima della notifica dell'avviso di accertamento, invita il contribuente a comparire

  Prevede l'obbligo di invitare il contribuente al contraddittorio preventivo nelle ipotesi di accertamento basato sugli studi di settore.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  Richiamato dalla ricorrente come possibile modalità di rispetto del contraddittorio in caso di PVC precedente all'avviso.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell'onere della prova sull'inattendibilità contabile e sulla pretesa tributaria.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato per il ricorso a presunzioni nella ricostruzione del reddito imponibile.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato per la valutazione delle presunzioni semplici e della loro gravità, precisione e concordanza.

• art. 38 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato tra le norme sull'accertamento delle imposte dirette.

• art. 39, commi 1 e 2, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato quale base dell'accertamento induttivo-extracontabile in presenza di inattendibilità delle scritture.

• art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato tra le disposizioni in materia di accertamento.

• art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato quale norma sull'accertamento IVA.

• art. 55 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato quale norma sull'accertamento induttivo IVA.

• art. 5-bis d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato tra le norme sull'accertamento ai fini IRAP.

• art. 25 d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato tra le norme applicate al tributo regionale.

• artt. 62-bis e 62-sexies d.l. n. 331/1992

  Richiamati come base normativa degli studi di settore.

Massime di principio

• Nel procedimento di accertamento standardizzato basato sugli studi di settore, il contraddittorio preventivo è un passaggio necessario e la sua omissione comporta invalidità dell'accertamento quando la pretesa si fondi esclusivamente su tale meccanismo.
• L'obbligo di contraddittorio tipico degli studi di settore non opera, invece, quando l'Ufficio fondi la rettifica anche su ulteriori elementi presuntivi o su concrete irregolarità contabili che rendano la ricostruzione del reddito indipendente dallo scostamento statistico.
• Il giudice di merito, per escludere o affermare la natura 'standardizzata' dell'accertamento, deve confrontarsi con il contenuto degli atti impositivi e del processo verbale di constatazione, motivando in modo puntuale perché la pretesa sarebbe basata solo sugli studi di settore.
• Quando la contestazione dell'Ufficio si fonda su una pluralità di elementi sintomatici di inattendibilità della contabilità, lo studio di settore può operare come supporto alla quantificazione del maggior reddito e non necessariamente come unico presupposto dell'accertamento.
• La verifica del rispetto del contraddittorio deve essere compiuta alla luce della effettiva base giustificativa della pretesa fiscale, non della sola denominazione formale attribuita dall'Ufficio all'atto impositivo.

Come è indicizzato