Cassazione Civile, Sentenza n. 7427/2021 del 17/03/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate notificò a Di Mizio tre avvisi di accertamento per gli anni 2006-2008, contestando redditi di impresa non dichiarati derivanti da provvigioni percepite per l'attività di agente per Karnak s.a. (San Marino), sostenendo che le provvigioni erano erogate "in nero" mediante versamenti su conto corrente sanmarinese e prelievi con bancomat. Il contribuente contestò la mancata prova dell'intestazione del conto e l'idoneità probatoria della documentazione. Il giudice di primo grado respinse il ricorso; la Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo accolse l'appello ritenendo che la documentazione extracontabile e i passaggi istruttori non avessero la necessaria consequenzialità e non fosse provata l'esistenza della carta bancomat. L'Agenzia ricorse in Cassazione deducendo, tra l'altro, che il giudice d'appello non aveva valutato compiutamente se gli elementi presuntivi prodotti dall'Amministrazione avessero i requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 39 DPR n. 600/1973 e che la CTR non aveva pronunciato sulla questione della territorialità dell'IVA.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso (il terzo è stato assorbito). Ha rilevato che la sentenza della Commissione regionale non ha effettuato una valutazione complessiva e motivata degli elementi presuntivi prodotti dall'Ufficio (mastrini, comunicazioni, estratti e indicazioni di bonifici) dotati, secondo la Corte, dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, né ha valutato le deduzioni contrarie del contribuente; inoltre la CTR ha omesso di pronunciarsi sulla questione decisiva della territorialità dell'IVA. La Cassazione ha quindi cassato la sentenza e rinviato alla Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo, in diversa composizione, per nuovo esame e anche per la liquidazione delle spese di lite.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  Consente all'Amministrazione finanziaria di fondare accertamenti su presunzioni semplici purché dotate dei requisiti di gravità, precisione e concordanza; il giudice deve valutare singolarmente e complessivamente tali elementi e motivare il giudizio

• cod. civ., art. 2697

  Regola l'onere della prova: chi allega un fatto ha l'onere di provarlo; nel contesto tributario la legge ammette presunzioni che possono spostare l'onere probatorio sul contribuente per confutare gli indizi

• cod. civ., art. 2729

  Principi sulle prove presuntive: il giudice deve valutare l'idoneità inferenziale dei singoli elementi indiziari considerati nella loro globalità per stabilire se il fatto non certo sia provato

• d.P.R. n. 633/1972, art. 7, comma 3

  Norma richiamata in relazione alla territorialità dell'IVA per le intermediazioni di servizi; la questione sulla sussistenza del requisito territoriale va esaminata e decisa dal giudice

• cod. proc. civ., art. 360, comma 1, nn. 3, 4, 5

  Prevede le ragioni di cassazione invocate: violazione di legge (n.3), omesso esame di un fatto decisivo (n.5) e vizio di motivazione/valutazione (riqualificato dal Collegio ai fini della decisione)

Massime di principio

• Negli accertamenti induttivi l'Amministrazione può basarsi su presunzioni semplici purché dotate di gravità, precisione e concordanza; tali indizi, valutati complessivamente, possono legittimare l'accertamento anche in assenza di prova "certa".
• La contabilità "in nero" (brogliacci, mastrini, appunti extracontabili) può costituire un valido elemento indiziario: se ritenuta grave, precisa e concordante, spetta al contribuente fornire la prova contraria.
• Il giudice di merito (in particolare la Corte d'appello tributaria) è obbligato a valutare singolarmente e complessivamente gli elementi presuntivi e a motivare i risultati di tale valutazione; l'omessa o insufficiente motivazione è censurabile in Cassazione.
• Se l'amministrazione fa riferimento a movimentazioni o strumenti di pagamento esteri (conto e carta in San Marino), è importante documentare la catena probatoria (estratti, bonifici, intestazione conto, utilizzo carta) per rafforzare l'accertamento; la mancanza di alcuni elementi può indebolire ma non necessariamente esclude la prova se il quadro indiziario complessivo è solido.
• Il giudice d'appello deve pronunciarsi su tutte le questioni rilevanti sollevate dalle parti (es. territorialità IVA); l'omissione di decisione su un fatto controverso e decisivo determina spesso la cassazione e il rinvio per nuovo esame.
• In casi analoghi la strategia probatoria dell'Amministrazione dovrebbe privilegiare la ricostruzione consequenziale e documentata dei flussi (dalle scritture extracontabili agli estratti/bancari) mentre il contribuente dovrebbe fornire elementi diretti o circostanziali per confutare la gravità, precisione e concordanza degli indizi.