Cassazione Civile, Sentenza n. 8251/2022 del 14/03/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Lombardia che aveva confermato gli avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia per l'anno 2004 (IRES e sanzioni) per il disconoscimento di perdite pregresse portate in deduzione nel reddito del consolidato. La ricorrente deduceva, tra l'altro, difetto di motivazione e di contraddittorietà dell'azione amministrativa, errata interpretazione e applicazione degli artt. 118, 121 e 122 del TUIR in tema di consolidato fiscale (in particolare l'uso delle perdite pregresse e le rettifiche di consolidamento relative ai dividendi infra-gruppo), nonché richiesta di disapplicazione delle sanzioni per incertezza interpretativa ai sensi dell'art. 10 legge 212/2000.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto infondati i primi quattro motivi (difetto di motivazione dell'avviso, contraddittorietà dell'azione amministrativa, carenza motivazionale della decisione di merito sul punto sostanziale e violazione degli artt. 118, 121 e 122 TUIR), confermando la correttezza del disconoscimento delle perdite pregresse in ragione del principio secondo cui tali perdite possono essere utilizzate una sola volta e non possono essere 'doppiosamente' compensate anche in relazione alla quota imponibile dei dividendi intra‑gruppo (richiamo alla risoluzione Agenzia 160/E/2007 e alla disciplina delle rettifiche di consolidamento). Tuttavia il quinto motivo (sanzioni/interessi e art. 10 legge 212/2000) è stato ritenuto fondato: la motivazione della CTR in ordine alla mancata applicazione dell'art. 10 è inadeguata e dunque la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente alla parte sulle sanzioni e sugli interessi, con rinvio per nuovo esame. In sintesi: accertamento fiscale confermato, ma annullata la decisione sulle sanzioni per carenza motivazionale e rimessa la valutazione al giudice di merito.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 917 del 1986, art. 118

  "le perdite fiscali relative agli esercizi anteriori all'inizio della tassazione di gruppo ... possono essere utilizzate solo dalle società cui si riferiscono."

  Le perdite pregresse anteriori all'opzione per il consolidato non entrano liberamente nel consolidato: possono essere compensate solo una volta dalla società che le ha generate e non possono essere riutilizzate in modo da ottenere un duplice vantaggio fiscale nel consolidato.

• d.P.R. n. 917 del 1986, art. 122

  "la società o l'ente controllante presenta la dichiarazione dei redditi del consolidato e calcola il reddito complessivo globale apportando alla somma algebrica dei redditi complessivi dei soggetti partecipanti le seguenti variazioni: a) in diminuzione per un importo corrispondente alla quota imponibile dei dividendi distribuiti ..."

  Le rettifiche di consolidamento (in particolare la neutralizzazione/sterilizzazione della quota imponibile dei dividendi infra‑gruppo) devono essere coordinate con l'utilizzo delle perdite pregresse, evitando che le stesse perdite siano impiegate sia a livello individuale sia indirettamente a livello consolidato tramite le rettifiche.

• d.P.R. n. 917 del 1986, art. 123

  testo relativo al regime di neutralità per i trasferimenti infra‑gruppo (citato nel capo di decisione)

  La disciplina della neutralità infra‑gruppo e le successive limitazioni (comma 2 e 2‑bis) hanno funzione antielusiva rispetto all'utilizzo delle perdite pregresse; impediscono che operazioni intra‑gruppo consentano di far confluire perdite pregresse nel consolidato.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 41‑bis

  L'accertamento parziale ai sensi dell'art. 41‑bis può essere emesso anche sulla base di segnalazioni di uffici centrali o altri enti (es. Guardia di Finanza); per questo tipo di accertamento è sufficiente il fondamento su segnalazione idonea a ritenere la sussistenza di posizioni debitorie.

• legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 10

  Prevede l'esonero da sanzioni in caso di obiettiva incertezza interpretativa; la Corte ha ritenuto che la CTR non abbia adeguatamente motivato il rigetto della richiesta di disapplicazione delle sanzioni ai sensi di tale norma.

• codice di procedura civile, art. 348‑ter

  Applicabile agli appelli depositati dal 19 dicembre 2012: regola della doppia decisione conforme di merito che limita censure sulla motivazione in Cassazione per le decisioni di merito concordi.

• codice di procedura civile, art. 360

  Norma di riferimento per i motivi di cassazione (vizi di motivazione, travisamento dei fatti ecc.); la Corte ha valutato i motivi articolati dalla ricorrente alla luce di tali parametri.

• Risoluzione Agenzia delle entrate n. 160/E del 9 luglio 2007

  Interpretazione amministrativa richiamata dalla Corte a supporto del principio che impedisce l'uso duplicato delle perdite pregresse in presenza di rettifiche di consolidamento su dividendi infra‑gruppo.

Massime di principio

• Le perdite fiscali maturate in esercizi anteriori all'opzione per il consolidato (perdite 'pregresse') possono essere utilizzate dalla sola società che le ha generate e non possono essere 'doppie' compensate sia a livello individuale sia indirettamente a livello di consolidato tramite rettifiche infra‑gruppo.
• Le rettifiche di consolidamento (art. 122 TUIR) devono essere coordinate con la determinazione dell'imponibile individuale: se una perdita è già stata utilizzata a livello individuale, non può poi consentire una riduzione ulteriore del reddito consolidato mediante variazioni in diminuzione operate dalla consolidante.
• L'accertamento parziale ex art. 41‑bis DPR 600/1973 può essere fondato su segnalazioni di uffici competenti e non richiede gli stessi approfondimenti di altri atti: è quindi sufficiente un'adeguata segnalazione per legittimare l'atto impositivo, purché indicata nell'atto.
• In materia di sanzioni, l'esistenza di un'oggettiva incertezza interpretativa può giustificare la disapplicazione delle sanzioni ex art. 10 legge 212/2000; il giudice deve motivare adeguatamente il rigetto di tale istanza, altrimenti la decisione può essere cassata.
• Dopo l'entrata in vigore dell'art. 348‑ter c.p.c. (per appelli oltre la soglia temporale), le censure in Cassazione sulla motivazione delle decisioni di merito sono più limitate quando sussiste la doppia decisione conforme; tuttavia questioni di diritto sostanziale o mancanza di motivazione specifica su punti essenziali restano sindacabili.