Cassazione Civile, Sentenza n. 13298/2024 del 14/05/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione della tassa fissa di registro relativo a un atto di liberalità: il donante trasferiva la nuda proprietà agli eredi riservandosi l'usufrutto e prevedendo che, dopo la sua morte, l'usufrutto spettasse al coniuge. L'Agenzia aveva ritenuto sussistenti due distinti negozi giuridici (la donazione della nuda proprietà e la donazione dell'usufrutto al coniuge, soggetta a condizione sospensiva della premorienza) entrambi imponibili; la contribuente sosteneva invece che la seconda previsione fosse una mera aspettativa o, in ogni caso, una donazione soggetta alla normativa sulle successioni e donazioni e dunque non assoggettabile alla tassa fissa di registro nel caso di franchigia. In primo grado il ricorso della contribuente era stato accolto, la Commissione regionale aveva respinto l'appello dell'Agenzia; l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ha cassato la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso introduttivo della contribuente. La Corte ha ritenuto che l'atto contenga due distinti negozi di donazione: la donazione immediata della nuda proprietà e la donazione dell'usufrutto a favore del terzo (coniuge), atto autonomo e soggetto alla tassa fissa di registro. La Corte ha inoltre richiamato la propria giurisprudenza costante secondo cui la donazione con riserva di usufrutto in favore di un terzo dà luogo a due atti separati. La controricorrente è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità; le spese dei gradi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo unico imposta di registro)

  art. 20, art. 21, art. 25, art. 27

  La Corte richiama gli artt. 20 e 21 (mediante rinvio operato da norme fiscali) per ritenere che atti distinti di liberalità possano essere soggetti a imposizione separata; l'art.25 (richiamato dalla parte resistente) è stato considerato nella discussione sull'alternatività tra imposta di registro e imposte sulle successioni e donazioni, ma la Corte ha ritenuto prevalente la qualificazione dei singoli negozi come autonomi ai fini della registrazione

• d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (Testo unico imposte sulle successioni e donazioni)

  art. 55, art. 56 (secondo comma), art. 60

  Gli artt. 55 e 56 consentono di qualificare e tassare separatamente atti di liberalità distinti; la norma rinvia alla disciplina dell'imposta di registro per aspetti applicativi; la Corte si è richiamata a tali disposizioni per affermare la possibilità di imposizione separata della donazione dell'usufrutto a terzo

• Codice civile

  L'art. 796 disciplina la riserva di usufrutto e la possibilità di prevedere l'usufrutto in favore di terzi dopo la morte del costituente; la Corte osserva che se il terzo non accetta prima della morte del donante la donazione dell'usufrutto non produce effetti e il donatario della nuda proprietà acquista il pieno dominio al cessare dell'usufrutto

• Norme processuali

  art. 360 c.p.c., art. 384 c.p.c.

  La Corte ha deciso che il motivo di cassazione (violazione di legge) era fondato ai sensi dell'art. 360 e che non erano necessari accertamenti di fatto per decidere la questione (art. 384, secondo comma), decidendo direttamente nel merito

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione

  Sez. 5, sent. n. 2980 del 27/02/2003; Sez. 2, sent. n. 2899 del 24/07/1975; Sez. 5, sent. n. 3407 del 08/03/2002

  La Corte richiama precedenti costanti che affermano che la donazione della nuda proprietà con riserva di usufrutto in favore di un terzo dà luogo a due atti distinti e autonomamente imponibili

Massime di principio

• Se il donante riserva l'usufrutto a sé per poi assegnarlo, dopo la sua morte, a un terzo, si configurano in genere due negozi distinti: la donazione della nuda proprietà (immediata) e la donazione dell'usufrutto a favore del terzo (atto autonomo).
• La donazione dell'usufrutto a un terzo è un atto separato che può essere soggetto alla tassa fissa di registro indipendentemente dalla donazione della nuda proprietà, soprattutto se l'usufrutto è accettato nella forma richiesta prima della morte del donante.
• Se l'usufrutto riservato a terzi non è accettato dal terzo beneficiario prima della morte del donante, l'offerta di donazione resta improduttiva di effetti e il donatario della nuda proprietà acquista il pieno dominio al venire meno dell'usufrutto del donante.
• La riserva di usufrutto in favore del donante (ossia a sé stesso) dà luogo a un negozio unitario diverso dal caso di riserva per un terzo: la qualificazione giuridica e le conseguenze fiscali cambiano in funzione della titolarità dell'usufrutto riservato.
• Non è ammessa un'offerta di donazione a persona indeterminata: la donazione in favore di soggetto non determinato non è perfezionabile; la nomina del beneficiario con testamento non equivale a una donazione immediatamente efficace in favore di persona indeterminata.
• La sussistenza di franchigie o l'applicazione dell'imposta sulle successioni e donazioni non esclude automaticamente l'applicazione della tassa fissa di registro a un atto autonomo di donazione; occorre valutare la natura giuridica dell'atto e la sua autonomia rispetto ad altri negozi