Sentenza del 11/05/2021 n. 12372 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Controversia relativa all'accertamento con adesione per gli anni 2003-2007. Dopo la procedura di contraddittorio (p.v.c. 20/11/2008) e l'accettazione della proposta dall'impresa, furono emessi e regolarmente eseguiti atti di accertamento con adesione per il 2003 e 2004; l'Agenzia, però, successivamente emise avvisi di accertamento per le restanti annualità (es. 2005) riproponendo la pretesa originaria ante-adesione. I contribuenti dedussero il lesivo comportamento dell'Ufficio per violazione del principio di collaborazione e buona fede e del legittimo affidamento; l'Agenzia sosteneva invece che il verbale non costituisse un atto negoziale vincolante e che valesse il principio di indisponibilità dell'obbligazione tributaria.

La decisione

La Corte di Cassazione ha cassato le decisioni di merito e rinviato la causa alla CTR in diversa composizione per un nuovo esame, affermando principi di diritto: (i) il p.v.c. del contraddittorio nell'ambito della procedura di accertamento con adesione non ha natura negoziale autonoma, ma è espressione della potestà impositiva dell'Ufficio; (ii) tuttavia, l'operare dell'Amministrazione deve rispettare il principio di collaborazione e buona fede (art.10 l.212/2000): se l'Ufficio, dopo avere emesso e fatto eseguire atti di adesione per alcune annualità, emette repentinamente e senza motivazione avvisi per le restanti annualità che erano state oggetto della proposta accettata, tale condotta è lesiva del legittimo affidamento del contribuente; (iii) in tale ipotesi è inesigibile dalla parte pubblica la maggior pretesa costituita dalla differenza tra gli importi concordati e quelli poi richiesti dall'Ufficio. La Corte ha però ritenuto errata la conclusione del giudice di merito che aveva dichiarato l'invalidità integrale dell'avviso; ha quindi disposto il rinvio perché la CTR applichi i principi indicati e si pronunci sulle questioni non esaminate.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 218 del 1997 (accertamento con adesione)

  art. 1, art. 5, art. 6, art. 7, artt. 8-9

  Regola la procedura di accertamento con adesione: la proposta è formulata dall'Ufficio, il processo verbale riassume la proposta finale e l'atto di adesione deve essere sottoscritto e seguito dal pagamento (o prima rata) per perfezionarsi; il p.v.c. ha efficacia solo se trasfuso nell'atto formale di adesione e nei relativi adempimenti.

• legge n. 212 del 2000 (Statuto del contribuente)

  art. 10, comma 1 e comma 2

  Sancisce il principio della collaborazione e della buona fede nei rapporti tra contribuente e Amministrazione finanziaria e tutela il legittimo affidamento del contribuente; la violazione di tale principio può produrre effetti (es. esclusione dell'esigibilità di pretese eccedenti) a seconda del caso concreto.

• codice civile

  art. 1418 c.c. (menzionato)

  È richiamato dall'Agenzia per sostenere la nullità di un 'accordo' ritenuto negoziale; la Corte però esclude che il p.v.c. nell'ambito tributario abbia natura negoziale da disciplinare interamente con tipologie contrattuali civili.

• d.lgs. n. 546 del 1992 (processo tributario)

  art. 17 bis, art. 48, artt. 29 e 61 (menzionati)

  Richiamati in relazione alla disciplina del processo tributario e alle eccezioni processuali (es. riunione di impugnative); la Corte valuta la correttezza procedurale dei giudici di merito in base a queste norme.

• codice di procedura civile

  art. 112, art. 274, art. 335, art. 132 (menzionati)

  Richiamati per questioni processuali: art. 335 c.p.c. (riunione dei ricorsi) e art. 274 c.p.c. (riunione di ricorsi connessi); la Corte osserva che l'omissione formale della riunione non determina automaticamente nullità se non c'è pregiudizio concreto.

• d.P.R. n. 115 del 2002

  Riferito alla determinazione della sussistenza dei presupposti per il versamento di un ulteriore contributo unificato dai ricorrenti incidentali.

Massime di principio

• Il processo verbale di contraddittorio nell'accertamento con adesione non è un atto negoziale autonomo ma una manifestazione della potestà impositiva dell'Ufficio: ha efficacia esterna solo se trasfuso in un atto formale di accertamento con adesione sottoscritto e seguito dai previsti pagamenti.
• Il principio di collaborazione e buona fede (art.10 l.212/2000) impone all'Amministrazione di non assumere comportamenti contraddittori o repentinamente difformi rispetto a quanto apparso nelle fasi di contraddittorio, essendo tutelabile il legittimo affidamento del contribuente quando sussistano apparenza di legittimità dell'attività amministrativa, buona fede del contribuente e circostanze rilevanti a comprovare l'affidamento.
• Se l'Ufficio, dopo aver fatto decorrere la procedura e aver emesso atti di adesione esecutivi per alcune annualità e il contribuente ha adempiuto regolarmente, emette senza giustificazione avvisi per le restanti annualità riproponendo la pretesa originaria, la differenza tra quanto concordato e quanto richiesto è, in relazione al legittimo affidamento, inesigibile.
• La violazione del principio del legittimo affidamento non necessariamente comporta la nullità formale dell'intero atto impositivo: le conseguenze vanno valutate in concreto e possono limitarsi all'inesigibilità della parte eccedente o ad altri rimedi proporzionati.
• Perché l'accertamento con adesione produca effetti esterni e precluda la pretesa originaria è necessario il formale atto di adesione sottoscritto e il pagamento (o la prima rata). In mancanza di questi requisiti l'Amministrazione può riattivare la pretesa originaria.
• In caso di contenzioso, il contribuente deve documentare la regolarità del proprio comportamento (buona fede) e il concreto affidamento fondato sulle determinazioni emerse nel contraddittorio; l'Amministrazione deve motivare adeguatamente il mutamento di posizione quando intenda discostarsi dalle determinazioni precedenti.