Sentenza del 03/05/2022 n. 13992 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia ha emesso avviso di accertamento IRES per il 2004 rettificando il riporto di una perdita del 2002 derivante dall'agevolazione prevista dalla L. n. 383/2001, art. 4 ("Tremonti-bis"). La contribuente ha contestato l'avviso sostenendo che il 2002 era stato definito mediante il "condono tombale" ai sensi della L. n. 289/2002, art. 9, e che quindi la perdita risultante da quell'anno non poteva più essere rettificata dall'Ufficio. Dopo giudizi di merito con esito favorevole al contribuente in appello, l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Ha confermato che, una volta che la base imponibile dell'anno oggetto di definizione automatica (condono tombale) è stata fissata includendo le perdite derivanti dall'agevolazione Tremonti-bis, tale determinazione è definitiva e preclude all'Amministrazione di effettuare successivi accertamenti che incidano su quella agevolazione. La Corte ha fatto proprio il precedente orientamento delle proprie sezioni (sent. n. 32257/2018; n. 11820/2020) e delle Sezioni Unite (n. 16692/2017) e ha ritenuto che la specifica disciplina del condono, unitamente alla previsione che le perdite Tremonti-bis concorrono alla determinazione dell'imponibile, impedisca la rettifica per annualità successive. Il ricorso principale è rigettato, quello incidentale assorbito; spese compensate.

Norme richiamate

• L. n. 383 del 2001, art. 4 ("Tremonti-bis")

  prevede la detassazione del 50% della differenza tra gli investimenti netti in beni strumentali operati nell'anno e la media degli investimenti del quinquennio precedente, con possibilità di escludere quello di importo maggiore

  La Corte considera l'agevolazione come esclusione dalla base imponibile: le perdite connesse a questa agevolazione incidono sulla determinazione dell'imponibile e, se comprese nel condono, rendono definitiva quella base imponibile.

• L. n. 289 del 2002, art. 9, commi 7, 9, 10

  il comma 7 in generale esclude le perdite dal calcolo per il condono, ma fa eccezione per le perdite di cui alla L. n. 383/2001, art. 4; il comma 9 disciplina la definizione annuale

  Il comma 7, come modificato, rende le perdite Tremonti-bis rilevanti ai fini della determinazione dell'imponibile per la definizione automatica; una volta fissata la base imponibile per effetto del condono, la verifica successiva dell'Amministrazione su quelle agevolazioni è preclusa.

• D.L. n. 282 del 2002, art. 5-bis, conv. con L. n. 27 del 2003

  Ha modificato la disciplina del condono rendendo rilevanti, per la determinazione dell'importo dovuto, le perdite derivanti dalla L. n. 383/2001, art. 4; ciò è richiamato dalla Corte per spiegare l'eccezione alla regola generale di irrilevanza delle perdite.

• Art. 84 TUIR

  la perdita è "determinata con le stesse norme valevoli per la determinazione del reddito"

  La perdita è disciplinata come componente negativa del reddito e, pur avendo origine in un anno determinato, incide sulle annualità in cui è effettivamente utilizzata; questo collegamento giustifica che, se la perdita Tremonti-bis è stata considerata nella definizione automatica, la sua verifica successiva risulta preclusa.

• Sezioni Unite n. 16692 del 2017 (giurisprudenza)

  La pronuncia precisa che il condono fissa l'imponibile su cui è calcolata l'imposta lorda e, di conseguenza, preclude l'ulteriore accertamento delle agevolazioni che incidono su tale imponibile; principio applicato anche alle agevolazioni Tremonti-bis.

• Cass. civ. n. 32257/2018, n. 11820/2020, n. 716/2019 (giurisprudenza)

  Precedenti della Corte che hanno ritenuto infondate le doglianze dell'Amministrazione in casi analoghi; la sentenza aderisce a tali orientamenti consolidati.

Massime di principio

• Se in una procedura di definizione automatica (condono tombale) l'amministrazione ha determinato la base imponibile includendo specifiche perdite legate a un'agevolazione espressamente previste dalla norma di condono (es. Tremonti-bis), quella determinazione è definitiva e impedisce all'Amministrazione rettifiche successive su quelle agevolazioni.
• La regola generale di irrilevanza delle perdite per il condono (art. 9 L. 289/2002, comma 7) ammette eccezioni espressamente predisposte dal legislatore: verificare sempre se la perdita in questione è stata espressamente considerata in tali eccezioni.
• La qualificazione normativa della perdita (origine da agevolazione che esclude imponibile) è cruciale: se la norma del condono richiama e include quella voce nel calcolo dell'imponibile, il contribuente è protetto dalla successiva attività di accertamento su quella voce.
• Perdite "ordinarie" non considerate nel condono possono essere riportate e recuperate con versamento di somme sostitutive (es. franchigia del 10%); in tali casi l'Amministrazione conserva la possibilità di verifica una volta ripresentata la perdita in anni successivi.
• In situazioni simili verificare sempre (1) il testo preciso del provvedimento di definizione automatica, (2) se la perdita è stata effettivamente considerata nella determinazione dell'imponibile condonato, e (3) la giurisprudenza consolidata per valutare la preclusione dell'attività di accertamento.
• Nel contenzioso, se l'Amministrazione intende contestare utili o perdite utilizzate in anni successivi, deve dimostrare che tali voci non sono state comprese nella determinazione definitiva dell'imponibile relativa al condono; altrimenti il ricorso è destinato a essere rigettato.