Sentenza del 12/04/2017 n. 9484 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Calabria che aveva annullato l'accertamento fondato sugli studi di settore per l'anno d'imposta 2004, relativo a IRES, IVA e IRAP. Ha sostenuto che la CTR avesse erroneamente negato o sottovalutato il valore indiziario degli studi di settore e non avesse adeguatamente considerato gli elementi indicativi di gestione antieconomica, tra cui ricavi non congrui, redditi negativi, aumento dei costi del personale e finanziamenti effettuati dai soci. La società ha proposto ricorso incidentale condizionato, deducendo l'inapplicabilità degli studi di settore per la propria situazione contabile e per l'assenza di una normale attività economica nell'anno accertato.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo insufficiente e apodittica la motivazione della CTR. Il semplice scostamento dagli studi di settore non costituisce automaticamente una presunzione grave, precisa e concordante: l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità concreta dello standard e valutare le giustificazioni del contribuente nell'ambito del contraddittorio. Tuttavia, la CTR avrebbe dovuto esaminare concretamente sia gli elementi indicati dall'Ufficio sia la fondatezza delle giustificazioni della società, invece di limitarsi ad affermare genericamente l'inadeguatezza dell'accertamento. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR della Calabria, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese. Il ricorso incidentale condizionato della società è stato dichiarato inammissibile perché riguardava questioni assorbite e non decise sfavorevolmente, che potranno essere riproposte nel giudizio di rinvio.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-bis

  Costituisce la base normativa per l'elaborazione e l'applicazione degli studi di settore, utilizzati per ricostruire statisticamente la normale redditività delle attività economiche.

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-sexies

  Rileva ai fini dell'accertamento basato su dati e presunzioni derivanti dagli studi di settore; tali elementi non sono automaticamente decisivi, ma devono essere valutati nel contraddittorio con il contribuente.

• Legge 8 maggio 1998, n. 146, art. 10

  Disciplina l'utilizzo degli studi di settore e le relative condizioni di applicabilità, comprese le situazioni in cui l'attività esercitata non sia normale o presenti caratteristiche tali da rendere inadeguato lo standard.

• Codice civile, art. 2697

  Regola l'onere della prova: l'Ufficio deve provare i presupposti dell'accertamento e il contribuente può fornire la controprova con ogni mezzo idoneo, anche mediante presunzioni semplici.

• Codice di procedura civile, art. 360

  Individua i motivi del ricorso per cassazione, tra cui la violazione di legge e il vizio di motivazione dedotti dall'Agenzia delle Entrate.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Impone al giudice di pronunciarsi sulle domande e sulle eccezioni ritualmente formulate; le questioni non esaminate perché assorbite possono essere riproposte nel giudizio di rinvio.

• Codice di procedura civile, art. 346

  Consente la riproposizione delle domande e delle eccezioni non esaminate o assorbite, purché non siano state decise sfavorevolmente.

• D.P.R. 16 settembre 1996, n. 570, art. 1

  È richiamato dalla contribuente con riferimento alle condizioni di inattendibilità della contabilità ordinaria rilevanti per l'applicazione degli studi di settore.

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311, art. 1, comma 409, lett. a)

  È richiamata in relazione alla disciplina applicabile alle imprese in contabilità ordinaria e alla verifica della congruità dei ricavi in più periodi d'imposta.

• Codice di procedura civile, art. 378

  Riguarda il deposito di memorie illustrative nel giudizio di cassazione.

Massime di principio

• Lo scostamento dai risultati degli studi di settore non basta, da solo, a fondare validamente un accertamento: gli studi sono strumenti statistici e costituiscono presunzioni semplici.
• Il contraddittorio preventivo con il contribuente è necessario; l'Ufficio deve invitare il contribuente, valutare le sue spiegazioni e motivare perché le ritiene insufficienti. La sua omissione può determinare la nullità dell'accertamento.
• Nel giudizio tributario l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità concreta dello standard e il contribuente può fornire un'ampia controprova, anche con presunzioni semplici, senza essere vincolato alle sole difese formulate nella fase amministrativa.
• La mancata partecipazione del contribuente al contraddittorio non rende automaticamente valido l'accertamento, ma consente all'Ufficio di motivarlo sulla base degli standard, spiegando l'impossibilità di instaurare il confronto, e può essere valutata negativamente dal giudice.
• Il giudice tributario deve esaminare concretamente sia gli elementi dell'Amministrazione sia le giustificazioni del contribuente; una motivazione generica o meramente assertiva può portare alla cassazione della sentenza.
• Le eccezioni non esaminate perché assorbite non richiedono necessariamente un ricorso incidentale: dopo la cassazione possono essere riproposte davanti al giudice del rinvio.