Sentenza del 21/06/2019 n. 16705 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'assoggettamento all'imposta proporzionale sulle successioni e donazioni dell'atto istitutivo e di dotazione di un trust. Il contribuente sosteneva che tali atti producessero soltanto segregazione e destinazione dei beni al trustee, senza un trasferimento definitivo di ricchezza o un arricchimento immediato dei beneficiari, e che quindi non fosse ancora sorto il presupposto per l'imposta proporzionale. Contestava inoltre i vizi della notifica dell'avviso, ritenuta effettuata al trust e oltre i termini di decadenza.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato i primi quattro motivi relativi alla notifica, ritenendo che l'atto fosse stato notificato anche correttamente al trustee e nei termini, oltre che eventualmente sanato. Ha invece accolto il quinto motivo, stabilendo che la mera costituzione del vincolo di destinazione non costituisce un autonomo presupposto d'imposta. Nel trust, né l'atto istitutivo né il trasferimento strumentale dei beni dal disponente al trustee realizzano un trasferimento definitivo e un arricchimento imponibile. L'imposizione proporzionale può sorgere soltanto al momento dell'eventuale attribuzione finale dei beni al beneficiario. Il sesto motivo sulle sanzioni è stato dichiarato assorbito. La sentenza d'appello è stata cassata e, decidendo nel merito, l'avviso di liquidazione è stato annullato. Le spese sono state compensate per l'esistenza di un precedente contrasto giurisprudenziale.

Norme richiamate

• D.L. n. 262 del 2006, art. 2, comma 47, convertito dalla L. n. 286 del 2006

  È istituita l'imposta sulle successioni e donazioni sui trasferimenti di beni e diritti per causa di morte, per donazione o a titolo gratuito e sulla costituzione di vincoli di destinazione

  La disposizione non istituisce un'autonoma imposta dovuta per il solo vincolo di destinazione. Deve essere interpretata nel senso che l'imposta proporzionale richiede un effettivo trasferimento di ricchezza e un arricchimento stabile del beneficiario.

• D.Lgs. n. 346 del 1990, artt. 1 e 5

  L'imposta sulle successioni e donazioni presuppone un trasferimento patrimoniale, una liberalità o comunque un concreto arricchimento; tali elementi non ricorrono nell'atto istitutivo o nella dotazione strumentale del trust.

• Convenzione dell'Aja del 1 luglio 1985, art. 2, ratificata dalla L. n. 364 del 1989

  I beni in trust costituiscono una massa distinta e non sono parte del patrimonio del trustee

  Il trust comporta segregazione patrimoniale e attribuzione al trustee di poteri gestori strumentali, senza necessariamente realizzare un trasferimento definitivo della ricchezza.

• Costituzione, art. 53

  L'imposizione deve collegarsi a un'effettiva capacità contributiva e a un indice concreto di ricchezza. La mera segregazione dei beni non rappresenta, da sola, un sufficiente indice di capacità contributiva.

• D.P.R. n. 131 del 1986, artt. 9 e 43

  L'imposta di registro proporzionale sugli atti con prestazioni a contenuto patrimoniale richiede una prestazione effettivamente patrimoniale, normalmente con carattere oneroso; la dotazione del trust, essendo strumentale e non definitiva, non integra tale presupposto.

• D.Lgs. n. 347 del 1990, artt. 1 e 10, e relativa Tariffa

  Le imposte ipotecaria e catastale proporzionali presuppongono un trasferimento effettivo di proprietà o di diritti reali immobiliari. Il trasferimento al trustee, se temporaneo, vincolato e strumentale, non è sufficiente.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2

  La questione dell'esimente per obiettiva incertezza normativa è stata dichiarata assorbita, poiché l'annullamento dell'atto impositivo ha reso superflua la decisione sulle sanzioni.

• L. n. 112 del 2016, art. 6

  La specifica esenzione prevista per i trust istituiti a favore di persone con disabilità non dimostra, a contrario, che tutti gli altri trust siano automaticamente imponibili al momento della costituzione.

• D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, e L. n. 212 del 2000, art. 10-bis

  L'Amministrazione può riqualificare l'operazione secondo la sua sostanza effettiva o contestare abuso del diritto quando il trust sia solo apparente o utilizzato per finalità diverse da quelle proprie dell'istituto.

Massime di principio

• La costituzione di un trust e il conferimento iniziale dei beni al trustee sono, di regola, fiscalmente neutrali ai fini delle imposte proporzionali sulle successioni e donazioni, di registro, ipotecarie e catastali, perché hanno funzione preparatoria, segregativa e strumentale.
• L'imposta proporzionale sulle successioni e donazioni si applica normalmente quando il bene viene trasferito in via definitiva al beneficiario finale, momento in cui si manifesta l'effettivo arricchimento e la relativa capacità contributiva.
• La designazione immediata del beneficiario non comporta automaticamente l'imposizione proporzionale immediata: occorre verificare se vi sia già un trasferimento stabile e definitivo, anziché una semplice aspettativa nell'ambito del trust.
• Anche nel trust autodichiarato, in cui disponente e trustee coincidono, la mera segregazione interna dei beni non costituisce di per sé un trasferimento imponibile.
• Se l'atto realizza realmente un trasferimento definitivo al trustee, senza funzione meramente strumentale di segregazione e destinazione, l'Amministrazione può riqualificarlo e applicare l'imposta coerente con la sua effettiva natura.
• La validità fiscale del trust dipende dalla concreta struttura e funzione dell'operazione: occorre distinguere tra atto istitutivo, dotazione e trasferimento finale, verificando per ciascuna fase l'esistenza di un effettivo trasferimento di ricchezza.