Sentenza del 23/02/2015 n. 41 - Comm. Trib. Prov. Macerata

Esito

La controversia

Gli avvisi di accertamento traevano origine da indagini finanziarie sui conti correnti personali dei due soci, ritenuti riferibili alla società in ragione della ristretta base familiare, dell'assenza di altre significative fonti di reddito e dell'incoerenza tra movimentazioni bancarie e redditi dichiarati. L'Ufficio aveva considerato come maggiori ricavi sia i versamenti sia i prelevamenti non giustificati, applicando inoltre ai prelevamenti una percentuale di ricarico del 119%. I ricorrenti contestavano, tra l'altro, la riferibilità dei conti alla società, la violazione del contraddittorio, la carenza di motivazione, l'inversione dell'onere della prova e l'automatica qualificazione dei prelevamenti come ricavi, sostenendo che questi ultimi rappresentassero costi sostenuti per produrre i ricavi presunti.

La decisione

La Commissione ha accolto parzialmente i ricorsi. Ha ritenuto legittimo utilizzare i conti dei soci, poiché l'Ufficio aveva fornito presunzioni sufficienti della loro riferibilità alla società, e ha escluso la violazione del contraddittorio e l'inammissibilità della motivazione per relationem mediante richiamo al processo verbale della Guardia di Finanza. Ha però rilevato una carenza di motivazione nella parte dell'accertamento che applicava il ricarico del 119% ai prelevamenti e determinava un reddito superiore alla somma delle movimentazioni non giustificate. I versamenti non giustificati sono stati confermati in euro 302.110,07. I prelevamenti non giustificati, quantificati in euro 180.780,40, sono stati azzerati fiscalmente, poiché, in presenza di versamenti almeno pari ai prelevamenti, sono stati considerati costi sostenuti per ottenere i ricavi rappresentati dai versamenti. L'Ufficio è stato quindi incaricato di ricalcolare imposte e sanzioni della società e dei soci. Le spese di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 1, lettera d), D.P.R. 600/1973

  Accertamento analitico-induttivo del reddito d'impresa

  Consente la rettifica del reddito sulla base di presunzioni qualificate e di elementi extracontabili, comprese le risultanze delle indagini finanziarie.

• Art. 32, D.P.R. 600/1973

  I versamenti e i prelevamenti bancari possono essere posti a base dell'accertamento, salvo prova contraria del contribuente.

  La norma consente di presumere la rilevanza reddituale delle movimentazioni bancarie non giustificate. Tuttavia, secondo la decisione, i prelevamenti devono essere depurati o azzerati quando risulti ragionevole considerarli costi sostenuti per produrre i ricavi corrispondenti ai versamenti.

• Art. 32, comma 7, D.P.R. 600/1973

  Indagini finanziarie su conti formalmente intestati a terzi

  L'Ufficio può utilizzare i movimenti di conti intestati a terzi quando fornisce, anche mediante presunzioni, la prova che tali conti siano in realtà riferibili al contribuente accertato.

• Art. 109, comma 4, D.P.R. 917/1986

  L'Ufficio sosteneva che i costi fossero deducibili solo alle condizioni previste dalla norma; la Commissione ha invece riconosciuto, in via presuntiva, l'incidenza dei costi incorporati nei prelevamenti per evitare che ricavi presunti fossero tassati senza considerare i costi necessari alla loro produzione.

• Art. 43, D.P.R. 600/1973

  Termini per l'accertamento e relativo raddoppio in presenza di violazioni penalmente rilevanti

  Il raddoppio dei termini opera quando sussiste l'obbligo di denuncia per un reato tributario, anche indipendentemente dall'effettivo esercizio dell'azione penale, salvo controllo del giudice sulla non pretestuosità dell'obbligo di denuncia.

• Art. 33, D.P.R. 600/1973

  Cooperazione della Guardia di Finanza con gli uffici finanziari

  Legittima l'utilizzo, nell'avviso di accertamento, degli elementi raccolti dalla Guardia di Finanza, anche mediante motivazione per relationem, purché il contribuente possa conoscere il contenuto essenziale degli atti richiamati.

• Art. 7 e 12, legge 212/2000

  Obblighi di motivazione e garanzie del contribuente

  La motivazione per relationem è ammissibile quando l'atto richiamato sia allegato o il suo contenuto essenziale sia riprodotto, consentendo un'effettiva difesa.

• Sentenza Corte costituzionale n. 225/2005

  I costi devono essere considerati nella ricostruzione presuntiva dei ricavi

  La tassazione di ricavi presunti non può ignorare i costi necessari per produrli. Se i costi non sono determinabili con precisione, il giudice può adottare un criterio ragionevole, purché coerente con le risultanze del caso.

• Sentenza Corte costituzionale n. 247/2011

  Il raddoppio dei termini ha natura procedimentale e non sanzionatoria

  Il raddoppio dei termini per l'accertamento non costituisce una sanzione penale e dipende dall'esistenza dell'obbligo di denuncia, non dalla successiva instaurazione o conclusione del procedimento penale.

• Art. 5, comma 5, D.Lgs. 546/1992

  Riassunzione davanti al giudice tributario dichiarato competente

  La riassunzione tempestivamente depositata davanti al giudice competente conserva il processo; nel processo tributario non è necessaria la notifica della comparsa di riassunzione secondo le forme del processo civile quando la segreteria comunica alle parti la fissazione dell'udienza.

Massime di principio

• Le movimentazioni bancarie di conti intestati a soci o familiari possono essere imputate alla società quando esistono presunzioni concordanti, come la ristretta base sociale, i rapporti familiari, l'assenza di altre fonti di reddito e l'incoerenza tra movimenti e redditi dichiarati.
• Il contribuente deve fornire giustificazioni analitiche e documentate delle singole operazioni: formule generiche come 'rimborso prestito', 'disponibilità personale' o 'versamento da libretto' non sono normalmente sufficienti senza documenti di riscontro.
• I versamenti non giustificati possono essere considerati ricavi presunti, ma la ricostruzione non può tradursi in una tassazione sproporzionata o priva di motivazione.
• Quando i versamenti non giustificati sono almeno pari ai prelevamenti non giustificati, questi ultimi possono essere interpretati come costi sostenuti per generare i ricavi presunti e quindi neutralizzati fiscalmente, evitando la doppia contabilizzazione di costi e ricavi.
• L'azzeramento dei prelevamenti non è automatico in ogni caso: occorre una situazione concreta in cui sia ragionevole collegarli ai costi di produzione dei ricavi presunti e non emergano elementi che li qualifichino come ulteriori ricavi.
• La motivazione per relationem è valida se il processo verbale o l'atto richiamato è disponibile o adeguatamente riprodotto e consente al contribuente di comprendere l'accertamento e difendersi.
• Un metodo di calcolo aggiuntivo, come l'applicazione di una percentuale di ricarico, deve essere spiegato nell'avviso di accertamento; una motivazione fornita soltanto in giudizio non sana necessariamente il vizio dell'atto.
• In presenza di un accertamento basato su presunzioni, è essenziale distinguere tra la prova dell'esistenza dei movimenti, la loro riferibilità al contribuente e la loro effettiva qualificazione fiscale.