Sentenza del 27/09/2018 n. 23259 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società sosteneva che il contratto del 2002 avesse trasferito un ramo d'azienda, comprendente il marchio G., l'archivio fotografico e pubblicitario, l'anagrafica della clientela, il dominio internet, i contratti di licenza e i rapporti bancari. Per tale ragione l'operazione era stata assoggettata a imposta di registro e non a IVA. L'Agenzia delle entrate, invece, aveva ritenuto trasferito il solo marchio, qualificando l'operazione come cessione soggetta a IVA e irrogando una sanzione per omessa regolarizzazione. La ricorrente contestava inoltre l'insufficiente motivazione della sentenza d'appello, l'incertezza normativa e la sproporzione della sanzione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i primi due motivi, confermando che la qualificazione dell'operazione come cessione d'azienda o di un singolo bene dipende dalla concreta autonomia organizzativa del complesso trasferito e dalla reale volontà delle parti. Nel caso concreto, il giudice di merito aveva motivatamente ritenuto che gli elementi ceduti fossero funzionali al marchio e non costituissero un ramo d'azienda autonomo; tale valutazione di fatto non era riesaminabile in cassazione. È stato invece accolto il terzo motivo relativo al trattamento sanzionatorio: la sentenza è stata cassata limitatamente alla proporzionalità della sanzione, anche alla luce dell'art. 7, comma 4, del d.lgs. n. 472/1997, come modificato dal d.lgs. n. 158/2015. La causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame della sanzione e delle spese.

Norme richiamate

• Art. 2, comma 3, lett. b), d.P.R. n. 633/1972

  non sono considerate cessioni di beni: ... le cessioni...che hanno per oggetto aziende o rami di azienda

  La cessione di un'azienda o di un ramo d'azienda è esclusa dall'ambito IVA e, in virtù del principio di alternatività, è assoggettata all'imposta di registro.

• Art. 20, d.P.R. n. 131/1986

  l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente

  Per gli atti anteriori alla modifica del 2018, la qualificazione fiscale deve tener conto della causa reale e degli effetti giuridici dell'operazione, non solo del titolo formale del contratto.

• Art. 2555 c.c.

  L'azienda è il complesso dei beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa. Per configurare un ramo d'azienda occorre un'entità economicamente autonoma o comunque idonea a proseguire un'attività economica.

• Art. 51, comma 4, d.P.R. n. 131/1986

  per gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse il valore ... è controllato ... con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda, compreso l'avviamento

  La base imponibile della cessione d'azienda riguarda il valore complessivo del complesso aziendale, inclusi beni e rapporti funzionalmente collegati, non soltanto quelli espressamente elencati nel contratto.

• Art. 5, n. 8, sesta direttiva IVA; art. 19, direttiva 2006/112/CE

  Il trasferimento di un'universalità totale o parziale di beni, idonea a consentire la prosecuzione autonoma di un'attività economica, può essere trattato come operazione non rilevante ai fini IVA.

• Art. 10, comma 3, legge n. 212/2000

  L'incertezza normativa oggettiva può escludere la responsabilità amministrativa tributaria, ma deve trattarsi di un'incertezza inevitabile e riconoscibile oggettivamente, non di una mera difficoltà interpretativa del contribuente.

• Art. 8, d.lgs. n. 546/1992

  Consente di non applicare le sanzioni quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle norme tributarie.

• Art. 7, comma 4, d.lgs. n. 472/1997

  qualora concorrano circostanze ... che rendono manifesta la sproporzione tra l'entità del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione, questa può essere ridotta fino alla metà del minimo

  Il giudice deve valutare concretamente la proporzionalità della sanzione e può ridurla quando risulti manifestamente sproporzionata rispetto al tributo cui si riferisce.

Massime di principio

• La qualificazione fiscale di una cessione non dipende dal nome attribuito dalle parti al contratto, ma dalla concreta struttura dell'operazione, dalla causa reale e dagli effetti giuridici.
• Per distinguere una cessione di ramo d'azienda dalla cessione di singoli beni occorre verificare se il complesso trasferito possieda autonomia organizzativa e sia idoneo a proseguire un'attività economica autonoma.
• Marchio, licenze e altri asset possono costituire un ramo d'azienda solo se, considerati nel loro insieme, trasferiscono una realtà economica organizzata; la mera pluralità di beni non è sufficiente.
• La valutazione sull'autonomia del ramo d'azienda è normalmente un accertamento di fatto riservato al giudice di merito e può essere contestata in cassazione solo per violazione delle regole interpretative o per motivazione realmente insufficiente.
• L'incertezza normativa esonera dalle sanzioni soltanto quando è oggettiva, inevitabile e riconoscibile anche dal giudice, non quando deriva da una scelta interpretativa semplicemente errata.
• Anche se la violazione sostanziale viene confermata, il giudice deve comunque verificare la proporzionalità della sanzione e l'eventuale applicazione retroattiva delle disposizioni sanzionatorie più favorevoli.