Circolare numero 123 del 28-12-2018

Conguagli contributivi e fiscali per l’anno 2018

La circolare fornisce le istruzioni per le operazioni di conguaglio da effettuare con riferimento all’anno 2018, finalizzate alla corretta quantificazione dell’imponibile contributivo e alla sistemazione di varie fattispecie che incidono sul calcolo dei contributi, sull’imposizione fiscale e sulla compilazione del flusso Uniemens. Il documento coordina regole già note con indicazioni operative per i datori di lavoro, indicando i termini entro cui effettuare i conguagli e i criteri di gestione di retribuzioni variabili, massimali, fringe benefits, TFR e altre voci particolari.

Termine per l’effettuazione del conguaglio

Le operazioni di conguaglio relative al 2018 possono essere effettuate:

• con la denuncia di competenza di dicembre 2018, con scadenza di pagamento 16 gennaio 2019;
• con la denuncia di competenza di gennaio 2019, con scadenza di pagamento 16 febbraio 2019;
• per le sole operazioni relative al versamento delle quote di TFR al Fondo di Tesoreria e alle misure compensative, anche con la denuncia di febbraio 2019, con scadenza di pagamento 16 marzo 2019, senza aggravio di oneri accessori.

Resta fermo l’obbligo di versare o recuperare i contributi sulle componenti variabili della retribuzione nel mese di gennaio 2019. Per alcune categorie di dipendenti pubblici, in particolare per il personale iscritto al Fondo Pensioni per le Ferrovie dello Stato e al Fondo di quiescenza ex Ipost, la sistemazione della maggiorazione del 18% prevista dall’art. 22 della legge n. 177/1976 può avvenire anche con la denuncia di febbraio 2019.

Elementi variabili della retribuzione ex DM 7 ottobre 1993

La circolare richiama la disciplina sugli elementi variabili della retribuzione contenuta nella deliberazione del Consiglio di Amministrazione n. 5 del 26 marzo 1993, approvata con DM 7 ottobre 1993, secondo cui le variazioni intervenute nel corso del mese possono essere considerate negli adempimenti e nel versamento del mese successivo, fermo restando il principio di corrispondenza tra retribuzione di competenza dell’anno e retribuzione soggetta a contribuzione.

Sono ricompresi, tra gli eventi e gli elementi variabili:

• compensi per lavoro straordinario;
• indennità di trasferta o missione;
• indennità economica di malattia o maternità anticipate dal datore di lavoro per conto dell’INPS;
• indennità riposi per allattamento;
• giornate retribuite per donatori di sangue;
• riduzioni retributive per infortuni sul lavoro indennizzabili dall’INAIL;
• permessi non retribuiti;
• astensioni dal lavoro;
• indennità per ferie non godute;
• congedi matrimoniali;
• integrazioni salariali non a zero ore.

Sono inoltre assimilati a tali fattispecie l’indennità di cassa, i prestiti ai dipendenti e i congedi parentali in genere. L’Istituto ricomprende tra le variabili anche i ratei di retribuzione del mese precedente conseguenti ad assunzione intervenuta nel corso del mese, successivi alla elaborazione delle buste paga, ferma restando la collocazione temporale dei contributi nel mese in cui è avvenuta l’assunzione.

La circolare precisa che:

• se l’assunzione avviene da gennaio a novembre non occorrono accorgimenti particolari;
• se l’assunzione avviene a dicembre e i ratei sono corrisposti con la retribuzione di gennaio, l’evento deve essere evidenziato nel flusso Uniemens.

Gli eventi o elementi che hanno determinato aumento o diminuzione delle retribuzioni imponibili di dicembre 2018, con adempimenti contributivi assolti in gennaio 2019, devono essere evidenziati nel flusso Uniemens per consentire la corretta gestione delle variabili retributive e il recupero delle contribuzioni non dovute. Ai fini della posizione assicurativa e contributiva tali elementi sono considerati secondo il principio di competenza (dicembre 2018); ai fini del regime contributivo, invece, sono considerati retribuzione di gennaio 2019.

La sistemazione contributiva delle variabili retributive deve avvenire, salvo la deroga indicata per la maggiorazione del 18%, entro il mese successivo a quello cui si riferiscono. Inoltre, ai fini della Certificazione Unica 2019 e della dichiarazione 770/2019, i datori di lavoro devono tener conto delle predette variabili nel computo dell’imponibile dell’anno 2018.

Compilazione del flusso Uniemens per le variabili retributive

Per la gestione delle variabili in aumento e in diminuzione e per il recupero delle contribuzioni non dovute, la circolare rinvia al documento tecnico Uniemens aggiornato, precisando che a livello individuale deve essere compilato l’apposito elemento previsto dal flusso.

Massimale contributivo e pensionabile ex legge n. 335/1995

L’art. 2, comma 18, della legge n. 335/1995 prevede un massimale annuo della base contributiva e pensionabile per gli iscritti a forme pensionistiche obbligatorie privi di anzianità contributiva al 31 dicembre 1995, nonché per coloro che abbiano optato per il sistema contributivo ai sensi dell’art. 1, comma 23, della stessa legge, come interpretato dal decreto-legge n. 355/2001, convertito nella legge n. 417/2001.

Per il 2018 il massimale è pari a 101.427,00 euro e deve essere rivalutato ogni anno in base all’indice ISTAT dei prezzi al consumo. Il massimale si applica alla sola aliquota di contribuzione ai fini pensionistici (IVS), compresa l’aliquota aggiuntiva dell’1% di cui alla legge n. 438/1992.

La circolare ribadisce che:

• il massimale non è frazionabile mensilmente;
• si applica anche se l’anno è retribuito solo in parte;
• in caso di rapporti successivi, le retribuzioni dei precedenti rapporti si cumulano;
• il lavoratore deve esibire al nuovo datore la Certificazione Unica del precedente datore, oppure una dichiarazione sostitutiva;
• in caso di rapporti simultanei, le retribuzioni si cumulano ai fini del massimale;
• se nell’anno coesistono lavoro subordinato e collaborazioni coordinate e continuative iscritte alla Gestione separata, le retribuzioni da lavoro subordinato non si cumulano con i compensi di collaborazione ai fini dell’applicazione del massimale.

Modalità operative per il massimale

Nel mese in cui si verifica il superamento del massimale:

• l’elemento Uniemens relativo alla retribuzione va valorizzato entro il limite del massimale;
• l’eventuale eccedenza va indicata nell’elemento previsto per la parte non soggetta alla stessa contribuzione, con relativa contribuzione minore.

Nei mesi successivi al superamento del massimale, l’imponibile è pari a zero, ma continua ad essere valorizzato l’elemento previsto dal flusso. Se nel corso dell’anno si è verificata un’inesatta determinazione dell’imponibile con versamento di contributi IVS anche sulla parte eccedente, oppure con mancato versamento di contributi dovuti, il recupero o la sistemazione avviene attraverso le specifiche causali e modalità previste dal tracciato Uniemens.

Contributo aggiuntivo IVS dell’1% ex legge n. 438/1992

L’art. 3-ter della legge n. 438/1992 istituisce, per i regimi pensionistici con aliquote a carico dei lavoratori inferiori al 10%, un contributo aggiuntivo dell’1% a carico del lavoratore, sulla quota eccedente la prima fascia di retribuzione pensionabile.

Per il 2018 la prima fascia è pari a 46.630,00 euro annui, cioè 3.886,00 euro mensili se rapportata a dodici mesi. La circolare ribadisce che il limite va gestito con il criterio della mensilizzazione, con possibili conguagli a credito o a debito del lavoratore.

Le operazioni di conguaglio sono necessarie anche in caso di rapporti di lavoro simultanei o successivi nel corso dell’anno civile. In tali ipotesi:

• le retribuzioni di tutti i rapporti si cumulano ai fini del superamento della prima fascia;
• il lavoratore deve presentare al successivo datore la Certificazione Unica, o una dichiarazione sostitutiva, delle retribuzioni già percepite;
• il conguaglio è effettuato a fine anno o nel mese di cessazione del rapporto, tenendo conto di quanto già trattenuto a titolo di contributo aggiuntivo;
• in caso di rapporti simultanei, di regola il datore che corrisponde la retribuzione più elevata effettua il conguaglio;
• se a dicembre 2018 il rapporto è in essere con un solo datore, sarà quest’ultimo a procedere all’eventuale conguaglio sulla base delle certificazioni ricevute.

Per i conguagli gestiti con la denuncia di gennaio 2019, gli elementi variabili della retribuzione non incidono sulla determinazione del tetto 2018 di 46.630,00 euro, poiché ai fini contributivi sono considerati retribuzione di gennaio 2019.

Monetizzazione delle ferie e recupero della contribuzione

La circolare ricorda che l’assoggettamento contributivo del compenso per ferie non godute, anche se non corrisposto, rientra nelle fattispecie del DM 7 ottobre 1993 e che il relativo adempimento può essere assolto nel mese successivo a quello di maturazione del compenso.

Se le ferie, per le quali era stato già assoggettato a contribuzione il compenso sostitutivo, vengono in seguito effettivamente fruite, il contributo versato su tale parte di retribuzione non è più dovuto e deve essere recuperato dal datore di lavoro, con conseguente riduzione dell’imponibile dell’anno, ovvero del mese dal 1° gennaio 2005, al quale era stato imputato.

Modalità operative

Il flusso Uniemens consente il recupero della contribuzione versata sul compenso ferie attraverso una specifica variabile retributiva con causale FERIE, che consente:

• di ridurre l’imponibile dell’anno e del mese in cui il compenso era stato assoggettato a contribuzione;
• di recuperare, in tutto o in parte, la contribuzione già versata.

Le modalità di compilazione sono rinviate al documento tecnico Uniemens.

Fringe benefits

Ai sensi dell’art. 51, comma 3, del TUIR, non concorre a formare il reddito di lavoro dipendente il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati entro il limite complessivo di 258,23 euro per periodo d’imposta; se il valore supera tale soglia, l’intero importo concorre a formare il reddito.

La legge n. 208/2015 ha previsto che la fruizione dei benefits possa avvenire anche tramite documenti di legittimazione, cartacei o elettronici, con valore nominale.

In sede di conguaglio, se il valore dei beni o servizi supera il limite:

• l’azienda deve assoggettare a contribuzione il valore complessivo e non solo la quota eccedente;
• ai fini del calcolo del limite si devono considerare anche i beni o servizi erogati da eventuali precedenti datori di lavoro;
• ai soli fini previdenziali, il datore che effettua il conguaglio versa i contributi solo sul valore dei fringe benefits da lui erogati, diversamente da quanto avviene ai fini fiscali, dove viene trattenuta anche l’IRPEF sul fringe benefit riconosciuto dal precedente datore;
• il datore porta in aumento della retribuzione imponibile del mese cui si riferisce la denuncia l’importo dei fringe benefits da lui corrisposti, se il cumulo con quanto erogato dal precedente datore supera 258,23 euro e non è già stato assoggettato a contribuzione nel corso dell’anno;
• trattiene al lavoratore la differenza della quota di contributo a carico del lavoratore non trattenuta durante l’anno.

Auto aziendali ad uso promiscuo

Per i veicoli di proprietà del datore di lavoro, o committente, concessi in uso promiscuo al lavoratore, la determinazione forfettaria del valore dell’uso privato avviene sulla base di una percorrenza annua convenzionale di 15.000 km, considerando il 30% di tale percorrenza come uso privato. Il valore del fringe benefit si determina quindi applicando il costo chilometrico ACI ai 4.500 km corrispondenti all’uso privato forfettario.

Prestiti ai dipendenti

Per la quantificazione del compenso in natura relativo ai prestiti concessi ai dipendenti, l’art. 51, comma 4, lett. b), del TUIR prevede che si assuma il 50% della differenza tra:

• gli interessi calcolati al tasso ufficiale di riferimento vigente al termine di ciascun anno;
• gli interessi calcolati al tasso effettivamente applicato al prestito.

La circolare ricorda che il tasso di interesse sulle operazioni di rifinanziamento principale dell’Eurosistema, quale tasso ufficiale di riferimento, è pari a 0,00%.

Conguagli per versamenti di quote di TFR al Fondo di Tesoreria

Le aziende destinatarie della disciplina del Fondo di Tesoreria devono versare mensilmente le quote di TFR dovute, con possibilità di conguaglio a fine anno o alla cessazione del rapporto di lavoro. In sede di conguaglio devono essere sistemate eventuali differenze a debito o a credito tra quanto versato mensilmente e quanto effettivamente dovuto, oltre alla regolarizzazione delle misure compensative connesse.

Aziende costituite dopo il 31 dicembre 2006

Per le aziende che iniziano l’attività dopo il 31 dicembre 2006, gli obblighi verso il Fondo di Tesoreria operano se, al termine dell’anno solare, la media dei dipendenti occupati raggiunge il limite di 50 addetti. In tal caso, l’azienda è tenuta al versamento delle quote dovute anche per i mesi pregressi, a partire dal mese di inizio attività.

La circolare precisa che:

• il versamento di quanto dovuto avviene in sede di conguaglio di fine anno;
• l’importo deve essere maggiorato del tasso di rivalutazione calcolato fino alla data del versamento effettivo;
• il tasso di rivalutazione è dato dall’1,5% fisso più il 75% dell’aumento del costo della vita rilevato a fine anno;
• se la variazione ISTAT è negativa, la misura del tasso non può comunque essere inferiore all’1,5%.

Le aziende costituite nel corso del 2018 che al 31 dicembre 2018 hanno raggiunto il limite dei 50 addetti devono trasmettere l’apposita dichiarazione entro il termine di trasmissione della denuncia Uniemens relativa al mese di febbraio 2019, cioè entro il 31 marzo 2019.

Rivalutazione del TFR al Fondo di Tesoreria e imposta sostitutiva

L’art. 2120 c.c. prevede che le quote annuali di TFR, ad eccezione di quella maturata nell’anno, siano incrementate al 31 dicembre di ogni anno con un tasso composto da:

• 1,5% in misura fissa;
• 75% dell’aumento del costo della vita per gli operai e impiegati accertato dall’ISTAT rispetto a dicembre dell’anno precedente.

Anche il TFR versato al Fondo di Tesoreria deve essere rivalutato al termine di ogni anno o alla cessazione del rapporto di lavoro; l’incremento, al netto dell’imposta sostitutiva, viene imputato alla posizione del singolo lavoratore e il costo della rivalutazione resta a carico del Fondo.

Sulle somme oggetto di rivalutazione è dovuta l’imposta sostitutiva prevista dall’art. 11, comma 3, del D.Lgs. n. 47/2000. La legge n. 190/2014 ha rideterminato l’aliquota al 17%, con effetto dalle rivalutazioni decorrenti dal 1° gennaio 2015.

Entro dicembre 2018, salvo conguaglio da eseguire entro febbraio 2019, i datori di lavoro possono conguagliare l’importo dell’imposta versato con riferimento alla rivalutazione della quota di accantonamento maturato presso il Fondo di Tesoreria. Per determinare l’ammontare, è possibile calcolare una rivalutazione presunta delle quote di TFR trasferite al Fondo utilizzando l’ultimo o il penultimo indice ISTAT.

Adempimenti del datore di lavoro

Per i lavoratori per i quali nel 2018 sono state versate quote di TFR al Fondo di Tesoreria, il datore deve:

• determinare la rivalutazione ai sensi dell’art. 2120 c.c., separatamente da quella del TFR accantonato in azienda;
• calcolare su tale rivalutazione l’imposta sostitutiva del 17% secondo le modalità dell’Agenzia delle Entrate;
• recuperare l’importo in sede di conguaglio con i contributi dovuti all’INPS.

Le somme eventualmente conguagliate in eccedenza a titolo di imposta sostitutiva possono essere restituite mediante le sezioni e le modalità previste dal documento tecnico Uniemens.

Operazioni societarie e passaggio dei lavoratori

Nelle ipotesi di operazioni societarie che comportano il passaggio di lavoratori ai sensi dell’art. 2112 c.c., nonché nei casi di cessione del contratto di lavoro, le operazioni di conguaglio dei contributi previdenziali devono essere effettuate dal datore di lavoro subentrante, che è anche tenuto al rilascio della Certificazione Unica con riferimento alla retribuzione complessivamente percepita nell’anno.

Nel conguaglio vanno considerate anche:

• erogazioni fissate dalla contrattazione di secondo livello;
• erogazioni liberali;
• fringe benefits.

La circolare richiama l’uso degli appositi codici “2” e “2T” in caso di passaggio di lavoratori da una matricola all’altra, con indicazione della matricola di provenienza. Dal 1° gennaio 2010, il datore subentrante può gestire correttamente le variabili retributive utilizzando il nuovo elemento Uniemens previsto, valorizzando l’elemento con il codice dell’azienda di provenienza.

Recupero del contributo di solidarietà del 10% per la previdenza complementare

L’art. 16, comma 1, del D.Lgs. n. 252/2005 prevede, sulle contribuzioni o somme a carico del datore di lavoro destinate alla previdenza complementare e diverse dalla quota di TFR, il contributo di solidarietà del 10% disciplinato dall’art. 9-bis del D.L. n. 103/1991, convertito dalla legge n. 166/1991.

La circolare ricorda anche che l’1% del gettito del contributo confluisce nel Fondo di garanzia istituito presso l’INPS per la tutela contro l’omesso o insufficiente versamento da parte dei datori di lavoro sottoposti a procedure concorsuali.

Qualora sia necessario effettuare recuperi su tale contribuzione, sia in sede di conguaglio sia nel corso dell’anno, i datori di lavoro possono utilizzare i codici causale Uniemens indicati nel documento:

• L938: recupero del contributo di solidarietà 10% ex art. 16 D.Lgs. n. 252/2005 per i lavoratori iscritti al FPLD e agli altri Fondi gestiti dall’INPS;
• L939: recupero del contributo di solidarietà 10% ex art. 16 D.Lgs. n. 252/2005 per dirigenti industriali già iscritti all’ex INPDAI, al 31 dicembre 2002.

La circolare si conclude con i richiami alle fonti normative e ai precedenti chiarimenti amministrativi richiamati nel testo.