Cassazione Civile, Sentenza n. 7429/2021 del 17/03/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la decisione della Commissione regionale che aveva riconosciuto l'esenzione dall'imposta sulle donazioni prevista dall'art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/1990 per un patto di famiglia con trasferimento di partecipazioni a tre figli in parti uguali. Secondo l'Ufficio, la norma richiede che il trasferimento consenta l'acquisizione o l'integrazione del controllo societario ai sensi dell'art. 2359 c.c.; nella fattispecie nessuno dei singoli beneficiari acquisiva tale controllo e l'eventuale controllo collegiale invocato tramite un patto parasociale successivo non poteva integrare i requisiti richiesti dalla norma né incidere sul contenuto dell'atto di trasferimento esaminabile ai fini impositivi (art. 20 DPR 131/1986). Il contribuente (notaio) aveva invece sostenuto che il patto parasociale accessorio, stipulato il giorno successivo, dimostrava la volontà di assicurare un controllo congiunto e quindi l'idoneità a fruire dell'agevolazione.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia, cassando la sentenza della Commissione regionale e, decidendo nel merito, ha rigettato l'originario ricorso del contribuente/notaio. Ha inoltre rigettato il ricorso incidentale condizionato proposto dal notaio. La Corte ha ritenuto che l'agevolazione fiscale richiede la sussistenza del requisito del controllo già al momento della stipula del patto di famiglia e che un patto parasociale successivo (in specie non registrato e vincolante solo tra le parti) non possa integrare i presupposti normativi dell'esenzione, che va interpretata restrittivamente. Le spese dei gradi di merito sono compensate; la parte soccombente in Cassazione è condannata alle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/1990

  In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all'art. 73, comma 1, lettera a) del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, n. 1), del codice civile. Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l'esercizio dell'attività di impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento...

  L'esenzione si applica solo se, al momento del patto di famiglia, la partecipazione attribuita consente l'acquisizione o l'integrazione del controllo di diritto (maggioranza dei voti in assemblea ordinaria). Non è possibile integrare tale requisito con patti successivi accessori.

• art. 2359, comma 1, n. 1, c.c.

  Definisce il "controllo" come la maggioranza dei voti esercitabili in assemblea ordinaria; la Corte richiede che tale situazione esista al momento del trasferimento per fruire dell'agevolazione.

• art. 20, d.P.R. 131/1986

  Ai fini dell'imposta d'atto (e per analogia imposta di successione/donazione), rileva il contenuto e gli effetti dell'atto stesso: non possono essere considerati effetti che emergono da atti successivi non incorporati nel trasferimento originario.

• art. 2347 c.c.

  Nel caso di trasferimento in comproprietà, l'esenzione è riconosciuta se i diritti dei comproprietari sono esercitati da un rappresentante comune che detenga la maggioranza dei voti.

• art. 768-bis e ss. c.c. (patto di famiglia)

  Disciplina il patto di famiglia come strumento volto a garantire il passaggio generazionale preservando l'unitarietà del controllo; la relativa agevolazione fiscale è funzionale a tale finalità.

• art. 2341-bis c.c. (patti parasociali)

  Regola i patti parasociali che incidono sull'esercizio del diritto di voto e sui limiti al trasferimento delle azioni; la Corte osserva che tali patti sono vincolanti tra le parti ma non possono di norma sostituire o modificare i requisiti richiesti dalla norma fiscale per l'esenzione, specie se stipulati successivamente.

• art. 1, comma 78, l. n. 296/2006 (modifica art. 3 d.lgs. 346/1990)

  Ha esteso il regime agevolato ai trasferimenti effettuati mediante patti di famiglia, ma vincola la fruizione dell'agevolazione alla sussistenza delle condizioni poste dalla norma (in particolare il controllo) già al momento del trasferimento.

• art. 14 delle Preleggi

  Principio dell'interpretazione restrittiva delle esenzioni e agevolazioni tributarie: non è ammessa un'interpretazione estensiva o analogica per ampliare ambiti di esenzione.

Massime di principio

• L'agevolazione fiscale per i patti di famiglia contenuta nell'art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/1990 richiede che il requisito del controllo societario di diritto esista al momento della stipula del patto di famiglia; patti successivi non possono integrare retroattivamente tale requisito.
• Se le partecipazioni vengono frazionate tra più discendenti, l'esenzione spetta solo se: a) una sola attribuzione permette a un beneficiario di acquisire o integrare il controllo; oppure b) le partecipazioni sono attribuite in comproprietà e i comproprietari esercitano i diritti tramite un rappresentante comune che detenga la maggioranza dei voti (art. 2347 c.c.).
• I patti parasociali, anche se disciplinano l'esercizio del voto e limiti alle alienazioni, sono vincolanti tra le parti e non modificano automaticamente la struttura giuridica dei diritti sociali verso la società o i terzi; pertanto non sono idonei, se stipulati successivamente, a creare i presupposti normativi per l'esenzione fiscale.
• Le esenzioni tributarie vanno interpretate restrittivamente: eventuali clausole accessorie o accordi successivi non devono essere usati per estendere il beneficio oltre i casi espressamente previsti dalla legge.
• Per minimizzare il rischio di contestazioni fiscali, chi pianifica un patto di famiglia con trasferimento di partecipazioni dovrebbe prevedere nel medesimo atto o nella documentazione contrattuale immediatamente collegata meccanismi che assicurino, in termini giuridici e pubblici, la disponibilità della maggioranza dei voti (es. costituzione di rappresentanza della comproprietà formalizzata nell'atto), e curarne la registrazione e l'eventuale annotazione societaria.